Право продажи или иного отчуждения программного обеспечения

Право продажи или иного отчуждения программного обеспечения – как оно влияет на налоговый статус платежа по лицензионному договору? Добрый день! Продолжаем цикл материалов по договорным и налоговым аспектам дистрибуции программного обеспечения в Украине.

Сегодня рассмотрим лицензионныйдоговор на программное обеспечение, по условиям которого среди прочих правпредоставляется право воспроизводить компьютерные программы и/илираспространять их путем первой продажи или иного отчуждения. При этом частовознаграждение платится с каждого воспроизведенного и/или  распространенного экземпляра программы. Является ли платеж по такому договору «роялти» в целях налогообложения?На мой взгляд, безусловно, да.

Однако есть и другое мнение, выраженное в судебныхрешениях хозяйственных судов по делу №20/196 (2008г.)[1].Исковым требованием по делу было признание одного из пунктов лицензионногодоговора недействительным на основании нарушения закона, а именно: платеж поэтому договору был указан с учетом НДС, в то время как истец считал этот платежроялти. Суды отказали в удовлетворении иска и посчитали, что платеж не имеетналогового статуса роялти. И именно обоснование отсутствия налогового статусароялти вызывает особый интерес к судебным решениям по этому делу.

Перейдем к сути вопроса. По лицензионному договору лицензиарпредоставил лицензиату лицензию на использование игр java, согласно сутвержденным сторонами перечнем и описанием, а именно: право на распространениепутем продажи или иного отчуждения неограниченного количества экземпляров игр java абонентам,право распространения информации об играх java, в том числепутем размещения рекламы, право их публичного показа, право разрешать другимлицам использовать игры javaуказанными в договоре способами». При этомвознаграждение лицензиара исчислялось количеством запросов абонентов(потребителей телекоммуникационных услуг) относительно покупки java-игр исоставляло определенную сумму от продажи или иного отчуждения лицензиатомодного экземпляра в зависимости от типа java-игры.Экземпляры java-игр распространялись в цифровых форматах через Інтернет,WAP-порталы, путем отсылкиабонентам операторов связи SMS, MMS-уведомлений.

Хозяйственные суды в своих решениях по этому делусослались на абзац второй определения «роялти» в Законе Украины «Оналогообложении прибыли предприятий» (п.1.30 статьи 1), который без измененийвпоследствии был перенесен в определение «роялти» подпункта 14.1.225 НКУ: «Несчитаются роялти платежи за получение объектовсобственности, определенных в абзаце первом этого пункта, во владение илираспоряжение или собственность лица или, если условия использования такимиобъектами собственности предоставляютправо пользователю продать или осуществить отчуждение другим способом такогообъекта собственности или обнародовать (разгласить) секретные чертежи,модели, формулы, процессы, права на информацию в отношении промышленного,коммерческого или научного опыта (ноу-хау), за исключением случаев, когда такоеобнародование (разглашение) является обязательным согласно законодательствуУкраины». Хозяйственный суд г.Киева в своем решении от 20.05.2008 г. указал:«Учитывая то, что по условиям Лицензионного договора №27 ответчик выплачиваетистцу вознаграждение от продажи илииного отчуждения одного экземпляра игры, как объекта авторских и смежныхправ истца, указанное вознаграждение не является роялти». Высший хозяйственныйсуд Украины в своем постановлении от 28.10.2008г. привел такое обоснование:«оспариваемым подпунктом Договора предусмотрено право пользователя (истца) по делу отчуждать предмет лицензионного договора – java-игры как объекты интеллектуальной собственности, поэтому судыпришли к правильному выводу о том, что предусмотренные Договором отчисления(платежи) не могут считаться роялти в понимании пункта 1.30 статьи 1 ЗаконаУкраины «О налогообложении прибыли предприятий».

Давайте разберемся, что же имеется в виду в абзаце 2налогового определения «роялти», о каких «объектах собственности» идет речь, икакие права продажи или иного отчуждения должен иметь лицензиат, чтобы платежпо лицензионному договору не считался «роялти». Итак, сказано, что «объектысобственности» указаны в абзаце первом этого пункта (определения роялти).Причем отмечено, что «не считаются роялти платежиза получение объектов собственности, определенных в абзаце первом этогопункта». А в первом абзаце описано, что роялти – это платеж за пользованиелюбымавторским и смежным правом на литературные произведения, произведенияискусства или науки, включая компьютерные программы, другие записи на носителяхинформации, видео- или аудиокассеты, кинематографические фильмы или пленки длярадио- или телевизионного вещания, передачи (программы) организаций вещания, любым патентом, зарегистрированным знакомна товары и услуги или торговой маркой, дизайном, секретным чертежом, моделью,формулой, процессом, правом на информацию относительно промышленного,коммерческого или научного опыта (ноу-хау). Получается, что роялти - этоплата за получение прав интеллектуальной собственности: авторских, смежныхправ, прав на торговую марку, патент и т.д., - в пользование. Именно эти права,а вовсе не экземпляры компьютерных программ, - и являются тем «объектомсобственности», который указан во втором абзаце определения «роялти», и именноэти права не должен иметь права отчуждать лицензиат. В действительности полицензионному договору лицензиат никогда и не получает прав интеллектуальнойсобственности, которые он имеет право отчуждать. Передать другому лицу праваможно только в том случае, если они тебе самому принадлежат на правесобственности. Именно об этом и пытался сказать нам законодатель вторым абзацемналогового определения «роялти»: если по договору на самом деле осуществляетсяпередача прав интеллектуальной собственности (меняется титульный владелец правинтеллектуальной собственности), и получатель прав теперь имеет право отчуждатьправа интеллектуальной собственности, то в таком случае платеж по этомудоговору не имеет налогового статуса «роялти». Все логично: платеж по договорупередачи прав интеллектуальной собственности налогооблагается как услуга, а некак роялти. 

Именно о таком толковании второго абзаца налоговогоопределения «рояли» свидетельствуют и письма налоговых органов. Так, в письмеГосударственной налоговой администрации Украины от 22.02.2010г. №1824/5/15-0516указано: «Касательно порядка налогообложения НДС услуг на использованиекомпьютерных программ по лицензионному договору необходимо отметить, что еслипокупатель приобретает право наиспользование объекта интеллектуальной собственности без получения правасобственности на него и платеж за услугу имеет признаки роялти, то …. не является объектом налогообложенияНДС». Государственная налоговая инспекция в Шевченковском районе г.Киеваписьмом от 15.03.2011 г. №2416/10/31-030 высказывает аналогичную позицию вотношении передач организаций вещания: «Если предприятие-резидент (илинерезидент) владеет правом интеллектуальной собственности на объектинтеллектуальной собственности (программу/передачу организации вещания),которое удостоверено соответствующим образом, и реализует свое имущественноеправо интеллектуальной собственности на такой объект интеллектуальнойсобственности путем предоставления резиденту Украины права на использованиеобъекта интеллектуальной собственности (разрешает использовать свои программына территории Украины), и при этом лицензионным договором не предусмотреноусловий, которые бы предоставляли право резиденту – пользователю объектаинтеллектуальной собственности продавать, передавать или отчуждать указанныйобъект – то есть предприятие-резидентприобретает право интеллектуальной собственности на объект без приобретения правасобственности на него, то платежи по такому договору соответствуют понятию«роялти», определенному пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 НКУ».

Эту позициюподтверждают и Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР в отношении налогов надоходы и капитал. В пункте 13.1 Комментариев договор на воспроизведение ираспространение публике программного обеспечения приведен как примерлицензионного договора, платежи по которому признаются «роялти». А пункт 15Комментариев определяет: «Если вознаграждение уплачивается за полную передачуавторских прав, платеж не может представлять собой роялти и положения этойСтатьи не применяются[2]».

Вернемся к судебному делу №20/196 (2008г.) Очевидно, чтопо лицензионному договору, который рассматривался судом, предоставлялись впользование авторские права, четко предусмотренные статьей 15 Закона Украины«Об авторском праве и смежных правах». Эти права не отчуждались лицензиату.Лицензиат не имел права продать или отчудить иным способом полученные имавторские права, поскольку сам имел право только пользоваться ими. Лицензиатимел право распространять экземпляры игр как товар, что является классическимобразцом исполнения лицензионного договора. В большинстве случаев полицензионному договору предоставляются именно права воспроизведения и/или распространенияобъектов – как товара. И, соответственно, платежпо такому договору должен иметь налоговый статус «роялти».

В следующем материалея коснусь вопроса 4%-ого ограничения отнесения на расходы  выплат роялти за ПО нерезидентам.

Продолжение следует…