Благодійна допомога: зміни в оподаткуванні

З прийняттям змін до податкового законодавства на передній план обговорення вийшло встановлення 2% ставки єдиного податку, залишивши за кадром невеликі зміни, які мають масштабне значення.

В цій публікації мова піде про зміни в оподаткуванні благодійної діяльності, актуальність врегулювання якої особливо загострюється у воєнний період та зберігатиметься ще тривалий час після перемоги України над окупантами.

Окремі фахові публікації в сфері змін оподаткування благодійної діяльності мають настільки сміливі припущення, що, на думку автора, провокують бізнес на порушення. Існуючі консультації подекуди не враховують, що благодійність може бути як з метою надання реальної допомоги, так і, на жаль, з метою оптимізації оподаткування, виведення активів з підприємства тощо. В майбутньому такі операції ставатимуть предметом податкових перевірок, а тому у використанні тих чи інших механізмів благодійної діяльності слід дотримуватися податкових принципів та доктрин.

Насамперед відзначимо, що положеннями ПКУ вже давно врегульовані різні види допомоги, дії отримувачів та її надавачів, як-то нецільова допомога за пп. 170.7.3 ПКУ, розмір якої не повинен перевищувати суми граничного розміру доходу, визначеного згідно з абзацом першим пп. 169.4.1 ПКУ, встановленого на 1 січня такого року, протягом звітного податкового року (в 2022 р. – 3470 грн). Допомога може бути надана будь-яким резидентом України: фізичною чи юридичною особою, крім профспілки. Юридична особа відображає виплату в Додатку 4ДФ з ознакою доходу «169». Отримувачем допомоги може бути будь-яка фізична особа.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (надалі – Закон 2120) перелік умов та отримувачів благодійної допомоги розширений.

Законом 2120 доповнено ПКУ підпунктом «в» пп. 165.1.54 відповідно до якого до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються такі доходи як: суми виплаченої (наданої) благодійниками, у тому числі благодійниками - фізичними особами, у порядку, визначеному Законом України «Про благодійну діяльність та благодійні організації», протягом дії правового режиму воєнного,надзвичайного стану на користь:

- учасників бойових дій - військовослужбовців (резервістів, військовозобов’язаних) та працівників Збройних Сил України, Національної гвардії України, Служби безпеки України, Служби зовнішньої розвідки України, Державної прикордонної служби України, осіб рядового, начальницького складу, військовослужбовців, працівників Міністерства внутрішніх справ України, Управління державної охорони України, Державної служби спеціального зв’язку та захисту інформації України, інших утворених відповідно до законів України військових формувань, добровольчих формувань територіальних громад, поліцейських та працівників Національної поліції України, які захищають (захищали) незалежність, суверенітет та територіальну цілісність України, беруть (брали) безпосередню участь у відсічі збройної агресії та забезпечення національної безпеки, усунення загрози небезпеки державній незалежності України, її територіальній цілісності в період дії воєнного, надзвичайного стану, перебуваючи безпосередньо в районах здійснення зазначених заходів;

- працівників підприємств, установ, організацій, сил цивільного захисту, які залучаються (залучалися) таберуть (брали) безпосередню участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації, перебуваючи безпосередньо в районах проведення бойових дій та у період здійснення бойових дій, у порядку, встановленому законодавством, або на користь членів їхніх сімей;

- фізичних осіб, які мешкають (мешкали) на території населених пунктів, де проводяться (проводилися) бойові дії, та/або які вимушено покинули місце проживання у зв’язку з проведенням бойових дій у таких населених пунктах.

Крайню групу платників податків законодавець виніс окремо, відмежувавши їх від працівників  підприємства. В розумінні автора це зроблено навмисно, щоб не дозволяти виводити кошти (майно) з підприємства на будь-яких осіб, без їх оподаткування. При цьому Закон 2120 визначив декілька властивостей, яким мають відповідати фізичні особи для отримання благодійної допомоги. Перша властивість – це проживання на території населених пунктів, де проводилися бойові дії. На даний час, остаточний перелік територій не затверджений. Застосування розпорядження КМУ №204-р по аналогії закону є сумнівним. Друга властивість – це наявність у фізичної особи статусу внутрішньо-переміщеної особи (ВПО). Цей статус підтверджується дійсною довідкою про взяття на облік особи, переміщеного з тимчасово окупованої території України і районів проведення антитерористичної операції.

Законом 2120 доповнено ПКУ підпунктом «в» пп. 170.7.2 відповідно до якого не включається до оподатковуваного доходу цільова або нецільова благодійна допомога, що надається платнику податку, який постраждав внаслідок: збройної агресії Російської Федерації у період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану.

Ключова властивість, про яку йдеться в наведеній нормі – це настання таких негативних наслідків, які призвели до майнових чи інших втрат платника податку та які в причинно-наслідковому зв’язку спричинені саме збройною агресією РФ в період дії воєнного стану. Однак, розподіл такої допомоги потрібно здійснювати через бюджет чи організації, що включені до реєстру неприбуткових установ.

Законом 2120 доповнено ПКУ в пп. «а» пп. 170.7.8 з посиланнями на пп. «в» пп. 165.1.54 ПКУ. 

Так, згідно з пп «а» пп. 170.7.8 ПКУ не включається до оподатковуваного доходу благодійна допомога, що надається згідно з підпунктом 165.1.54 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу в будь-якій сумі (вартості), що надається:

- платникам податку, визначеним абзацом другим підпункту "а", підпунктом "б" та абзацом другим підпункту "в" підпункту 165.1.54 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу, - для закупівлі або у вигляді спеціальних засобів індивідуального захисту (касок, бронежилетів, виготовлених відповідно до військових стандартів), технічних засобів спостереження, лікарських засобів, засобів особистої гігієни, продуктів харчування, предметів речового забезпечення чи інших товарів (робіт, послуг) за переліком, що визначається Кабінетом Міністрів України, чи для оплати (компенсації) вартості лікарських засобів, донорських компонентів, виробів медичного призначення, технічних та інших засобів реабілітації, платних послуг з лікування, забезпечення виробами медичного призначення, технічними та іншими засобами реабілітації, послуг медичної реабілітації, санаторно-курортного оздоровлення.

Застосування наведеного пункту в прив’язці до пп. «в» пп. 165.1.54 ПКУ є можливим за умови попередньої наявності / дотримання тих властивостей, про якій йшлося вище. Умовами застосування оновленої редакції пп. «а» пп. 170.7.8 ПКУ є виключність цільового використання допомоги у вигляді закупівлі конкретно визначеної групи товарів (робіт, послуг) за переліком, визначеним постановою КМУ № 112 від 24.02.2016.

Підпунктом «б» пп. 170.7.8 ПКУ встановлено максимальний розмір благодійної допомоги.

Згідно з пп. «б» ппю 170.7.8 ПКУ не включається до оподатковуваного доходу благодійна допомога, що надається згідно з підпунктом 165.1.54 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу: у сумі, що сукупно протягомзвітного (податкового) року не перевищує 500 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року, - на відновлення втраченого майна та на інші потреби за переліком, який визначається Кабінетом Міністрів України, що виникли у платників податку, визначених підпунктом 165.1.54 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. Якщо загальна сума отриманої благодійної допомоги протягом звітного (податкового) року перевищує зазначений граничний розмір, сума перевищення над таким розміром оподатковується за ставкою, встановленою пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу, і платник податку зобов’язаний подати річну податкову декларацію із зазначенням сум благодійної допомоги.

Оскільки зазначений пункт містить в цілому посилання на пп. 165.1.54 ПКУ, а не лише на окремі його підпункти «а», «б» чи «в», то максимальний розмір благодійної допомоги, яка може бути видана на підставі пп. «в» пп. 165.1.54 є обмеженим розміром в 500 мінімальних заробітних плат. Важлива властивість, яка ще раз підкреслюється – використання благодійної допомоги з чітким дотриманням її цільового призначення, а саме на відновлення втраченого майна та інші потреби за переліком, визначеним постановою КМУ № 112 від 24.02.2016.

Таким чином, розширення переліку суб’єктів та способів надання благодійної допомоги вимагає уважного дотримання тих ключових ознак, які встановлені ПКУ. При цьому застосування лише декларативного підходу з боку бізнесу при виплаті благодійної допомоги своїм працівникам чи іншим фізичним особам за новим пп. «в» пп. 165.1.54 ПКУ, на думку автора, порушуватиме одну з існуючих податкових доктрин. Для проведення такої виплати підприємство повинно мати підстави для майбутнього підтвердження перед податковим органом реальності настання як наслідків, так і заходів, що вживалися на їх усунення.

При визначені варіантів підтверджуючих документів, автор виходить з того, що підприємство самостійно приймає рішення про виплату допомоги, а отже повинно саме попіклуватися про те, щоб цілі на які були виплачені кошти мали б бути досягнені. В інакшому разі підприємство повинно показати які дії воно зробило для того, щоб зобов’язати отримувача допомоги дотриматися дисципліни в освоєнні коштів, наприклад: укладення з отримувачем договору, в якому визначило всі суттєві умови використання коштів, звітування та відповідальності;  проведення претензійної роботи, якщо отримувач порушив умови використання коштів; звернення до суду про стягнення штрафних санкцій за порушення договору і т.д.

Завершуючи публікацію, наведемо орієнтовний перелік документів для підтвердження належності виплати та освоєння благодійної допомоги:

- заява отримувача допомоги на ім'я керівника підприємства з обґрунтуванням необхідності благодійної допомоги;

- надання отримувачем доказів того, що він залучався та брав безпосередню участь у здійсненні заходів національної безпеки, або підтвердження перебування отримувача безпосередньо в районах проведення бойових дій та в період здійснення бойових дій, або настання в отримувача інших негативних наслідків, пов’язаних з проведення бойових дій;

- наказ керівника підприємства про проведення виплати благодійної допомоги працівнику;

- договір між підприємством та отримувачем допомоги з чіткою дисципліною щодо освоєння коштів та з штрафними санкціями, в т.ч. в розмірі ПДФО та ВЗ по сумам нецільового використання;

- підтверджуючі документи про проведення виплати;

- звіт отримувача про використання коштів;

- товарні чеки, інші розрахункові документи, договори оренди житла чи документи про отримання інших послуг у відповідності до постанови КМУ№ 112 від 24.02.2016.