Оподаткування за законами фізики

Останнім часом, у вітчизняній судовій практиці склалася ситуація, коли прощені (анульовані) проценти, пені, штрафні санкції за банківським кредитом розглядаються як база оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Чи дійсно це так? Хто винен, та що робити? Спробуємо розібратися.

Сьогодні ринок банківського кредитування зазнав значних змін. Такі зміни, в першу чергу пов’язані з економічною та політичною ситуацією у країні. І якщо ще декілька років тому, ми і не могли сподіватися на те, що банківські установи будуть йти на зустріч власним боржникам в питаннях повернення взятих кредитів, то сьогодні, ми спостерігаємо ситуацію, коли банк, як кредитор, робить поступки і вступає в діалог з власним клієнтом – боржником. Такий діалог, в більшості випадків стосується прощення (анулювання) не основної суми боргу (кредиту), а лише нарахованих процентів, штрафних санкцій, як правило за валютним кредитом. На перший погляд здається, що в такій сприятливій ситуації боржнику немає про що хвилюватися. Але це на перший погляд. Прощення (анулювання) заборгованості зі сторони банківської установи ще не означає, що на ваші кошти більше ніхто не буде зазіхати. В такій ситуації, в дію вступає держава. Держава, яка до останнього не хотіла бачити проблеми власних громадян.

Перші позитивні кроки були зроблені у грудні 2014 року, коли в рамках масштабного реформування податкового законодавства, було змінено і окремі положення ст. 164 Податкового кодексу України, які давали підстави для фактично безґрунтовного віднесення прощених (анульованих) процентів, пені, штрафних санкцій до доходу отриманого як додаткове благо, і, відповідно, до загального оподаткованого доходу платника податків.

В свою чергу, лише «05» травня 2015 року, Президентом України, було підписано Закон № 321-VIII від 9 квітня 2015 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов’язань», який остаточно поставив крапку у розглядуваному питанні. Так, відповідно до останніх змін податкового законодавства, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються доходи у вигляді суми процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності (пп. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України).

Разом з цим, Підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, доповнено п. 8, в якому мова йде про те, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов’язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на «01» січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Одразу потрібно наголосити, що такі нововведення застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до «01» січня 2014 року. В той же час, сам факт строку непогашення кредиту не є підставою для того, щоб прощене або анульоване не було оподатковане податком на доходи фізичних осіб. Законодавцем висувається ще один додатковий критерій для такого неоподаткування. Так, операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, повинні бути розпочаті не раніше «01» січня 2015 року.

На наш погляд, така правова конструкція викликає дуже багато запитань. Якщо непогашення кредиту до певної дати ще і можливо відслідкувати, то як підходити до визначення моменту початку операції з прощення (анулювання) заборгованості? І ще одне зауваження. Як будуть співвідноситися запропоновані нововведення? Мова йде про те, що в пп. 165.1.55 п. 165.1 ст. 165 Податкового кодексу України не міститься ніяких додаткових умов, які обмежують виключення з загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку доходів у вигляді суми процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням. Поряд з цим, такі умови закріплюються в п. 8 Підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. В свою чергу, досить незрозумілим є і той факт, коли законодавцем при внесенні змін до ст. 165 Податкового кодексу України мова ведеться про всі типи кредитів, а при доповненні п. 8 Підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення», ми вже говоримо виключно про фінансовий кредит в іноземній валюті.

За такої ситуації, законодавець намагаючись врегулювати проблемну сферу, посприяв появі правової колізії щодо умовності або безумовності виключення з загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку доходів у вигляді суми процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням.

Як бачимо, низька юридична техніка, колізії податкового законодавства, сприяють і неточності правозастосування. Першочергово такі неточності та помилки відображаються в діяльності органів судової влади. Розглядуване питання ускладнюється ще й значними змінами податкового законодавства, необхідністю визначення судом саме тієї редакції Податкового кодексу, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин. Аналіз судових рішень дозволяє говорити про те, що в багатьох випадках, суди підтримують безпідставні вимоги контролюючого органу.

В такій ситуації, в першу чергу, потрібно чітко усвідомлювати не лише приписи податкового законодавства, а й банальні закони логіки. Так, на нашу думку, вести мову про оподатковуваний дохід певної особи можливо лише тоді, коли ми маємо чітке позитивне значення між отриманими коштами в якості банківського кредиту та коштами сплаченими особою позичальником на користь банківської установи (кредитора). Інакше кажучи, якщо б особа – боржник, отримала від банку в якості кредиту суму більшу ніж вона повернула банку, ми могли б говорити про оподаткування позитивної різниці між такими сумами податком на доходи фізичних осіб.

Такий підхід, безумовно, потребує детального з’ясування судом всіх аспектів справи, зокрема, в частині того, які суми фактично були отримані особою позичальником, та які суми були сплачені такою особою на користь кредитора. В свою чергу потрібно також виходити з того, що, по-перше, прощені (анульовані) проценти, пені, штрафні санкції реально не отримуються особою-боржником, і, по-друге, прощення (анулювання) таких штрафних санкцій не утворює позитивної різниці між отриманими та сплаченими коштами, які б можна було розглядати як імовірний дохід особи у вигляді додаткового блага.

Разом з цим, вітчизняні суб’єкти правозастосування забувають і про існування передбаченої податковим законодавством презумпції правомірності рішень платника податків, яка чітко передбачає, що у разі коли норма Податкового кодексу України чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі Податкового кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Отже, потрібно пам’ятати, що основною ознакою доходу платника податку на доходи фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є фактичне отримання такого доходу платником податку в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формі. І якщо ми говоримо про проценти, пені, штрафні санкції саме за банківським кредитом – то це платежі боржника на користь кредитора, і аж ніяк не інакше. Тобто як ми можемо розглядати добровільну відмову від доходу у вигляді процентів, пені, штрафних санкцій однією стороною, як отримання доходу іншою стороною, а саме на цьому і наголошують деякі судді та контролюючі органи. Банк та боржника (платника податків) не можна підкорювати законам фізики і наголошувати на тому, що якщо десь убуває, значить десь прибуває…