Застосування ФОПами РРО при здійсненні продажу товарів через Інтернет

Застосування фізичними особами-підприємцями РРО при здійсненні продажу товарів з використанням мережі Інтернет

16 квітня 2021 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 520/7835/19, адміністративне провадження №К/9901/4294/20 (ЄДРСРУ № 96339484) досліджував питання щодо фізичними особами-підприємцями РРО при здійсненні продажу товарів з використанням мережі Інтернет і прийманням оплати за товар за допомогою систем LiqPay чи WayForPay.

Спірні правовідносини врегульовані ПК України, Законом № 265/95-ВР, Законом України від 3 вересня 2015 року № 675-VIII «Про електронну комерцію» (далі - Закон № 675-VIII), Законом України від 5 квітня 2001 року № 2346-III «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» (далі - Закон № 2346-III), які підлягають застосуванню у редакціях, чинних на час виникнення спірних правовідносин.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені Законом № 265/95-ВР. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до преамбули цього Закону встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.

Відповідно до пункту 296.10 статті 296 ПК України реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку:

першої групи;

другої - четвертої груп (фізичні особи-підприємці) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень. У разі перевищення в календарному році обсягу доходу понад 1000000 гривень застосування реєстратора розрахункових операцій для такого платника єдиного податку є обов`язковим. Застосування реєстратора розрахункових операцій розпочинається з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжується у всіх наступних податкових періодах протягом реєстрації суб`єкта господарювання як платника єдиного податку.

Норми цього пункту не поширюються на платників єдиного податку, які здійснюють реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення.

Питання застосування вимог законодавства перебуває у площині проведення розрахунків платником податків, який не перебуває на спрощеній системі оподаткування.

Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону № 265/95-ВР, поняття:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.

Згідно зі статтею 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

- видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Порядок вчинення електронних правочинів із застосуванням інформаційно-телекомунікаційних систем встановлює Закон № 675-VIII. Цей Закон також визначає організаційно-правові засади діяльності у сфері електронної комерції в Україні, права і обов`язки учасників відносин у сфері електронної комерції.

Відповідно до статті 3 Закону № 675-VIII інтернет-магазин - засіб для представлення або реалізації товару, роботи чи послуги шляхом вчинення електронного правочину; електронний правочин - дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків, здійснена з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем.

Частиною другою статті 7 Закону № 675-VIII встановлено, що продавець (виконавець, постачальник) під час вчинення електронного правочину зобов`язаний забезпечити повну відповідність предмета електронного договору, погодженого сторонами, кількісним та якісним характеристикам.

Згідно зі статтею 8 Закону № 675-VIII покупець (замовник, споживач) товарів, робіт, послуг у сфері електронної комерції за обсягом своїх прав та обов`язків прирівнюється до споживача у разі укладення договору поза торговельними або офісними приміщеннями та у разі укладення договору на відстані відповідно до Закону України від 12 травня 1991 року № 1023-XII «Про захист прав споживачів» (далі - Закон № 1023-XII). У разі оплати вартості товару, роботи, послуги із застосуванням платіжних інструментів така особа має право повідомити відомості, що дають змогу забезпечити проведення оплати відповідним оператором платіжних систем, який несе відповідальність за їх збереження та використання в порядку, передбаченому законодавством. У випадках, передбачених договором, покупець (замовник, споживач) повинен повідомити адресу доставки товару, виконання роботи чи надання послуги.

Обов`язок надати розрахунковий документ Законом № 1023-XII обумовлений можливістю реалізувати споживачем права, надані йому цим Законом, у разі придбання ним товару неналежної якості.

Частиною сьомою статті 11 Закону № 675-VIII електронний договір укладається і виконується в порядку, передбаченому Цивільним та Господарським кодексами України, а також іншими актами законодавства. Пропозиція укласти електронний договір (оферта) або електронний договір повинні містити інформацію щодо можливості отримання стороною такої пропозиції або договору у формі, що унеможливлює зміну змісту. Якщо покупець (споживач, замовник) укладає електронний договір шляхом розміщення замовлення за допомогою інформаційно-телекомунікаційних систем, продавець (виконавець, постачальник) зобов`язаний оперативно підтвердити отримання такого замовлення. Замовлення або підтвердження розміщення замовлення вважається отриманим у момент, коли сторона електронного договору отримала доступ до нього.

Момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар визначається згідно з положеннями Цивільного кодексу України про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено цим Законом (частина десята статті 11 Закону № 675-VIII).

Відповідно до статті 664 Цивільного кодексу України обов`язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент:

1) вручення товару покупцеві, якщо договором встановлений обов`язок продавця доставити товар;

2) надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.

Частиною другою статті 664 цього Кодексу передбачено, що якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов`язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов`язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент здачі товару перевізникові або організації зв`язку для доставки покупцеві.

Згідно з частиною одинадцятою статті 11 Закону № 675-VIII покупець (замовник, споживач) повинен отримати підтвердження вчинення електронного правочину у формі електронного документа, квитанції, товарного чи касового чека, квитка, талона або іншого документа у момент вчинення правочину або у момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар. Підтвердження вчинення електронного правочину повинно містити такі відомості: умови і порядок обміну (повернення) товару або відмови від виконання роботи чи надання послуги; найменування продавця (виконавця, постачальника), його місцезнаходження та порядок прийняття претензії щодо товару, роботи, послуги; гарантійні зобов`язання та інформація про інші послуги, пов`язані з утриманням чи ремонтом товару або з виконанням роботи чи наданням послуги; порядок розірвання договору, якщо строк його дії не визначено.

Дія цього положення не поширюється на електронні правочини, пов`язані з одноразовим наданням інформаційних електронних послуг або послуг проміжного характеру в інформаційній сфері, оплата яких здійснюється дистанційно. Постачальник таких послуг має надати змогу споживачеві ознайомитися з найменуванням постачальника, його місцезнаходженням та порядком прийняття претензії щодо послуги.

Стаття 13 Закону № 675-VIII визначає порядок розрахунків у сфері електронної комерції. Так, розрахунки у сфері електронної комерції здійснюються відповідно до законів України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні", «Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", інших законів та нормативно-правових актів Національного банку України.

Розрахунки у сфері електронної комерції можуть здійснюватися з використанням платіжних інструментів, електронних грошей, шляхом переказу коштів або оплати готівкою з дотриманням вимог законодавства щодо оформлення готівкових та безготівкових розрахунків, а також в інший спосіб, передбачений законодавством України.

Способи, строки та порядок розрахунків у сфері електронної комерції визначаються в електронному договорі з урахуванням вимог законодавства України.

Продавець (виконавець, постачальник), оператор платіжної системи або інша особа, яка отримала оплату за товар, роботу, послугу відповідно до умов електронного договору, повинні надати покупцеві (замовнику, споживачу) електронний документ, квитанцію, товарний чи касовий чек, квиток, талон або інший документ, що підтверджує факт отримання коштів, із зазначенням дати здійснення розрахунку.

За визначеннями, наведеними у Законі № 2346-III, еквайринг - послуга технологічного, інформаційного обслуговування розрахунків за операціями, що здійснюються з використанням електронних платіжних засобів у платіжній системі; платіжна картка - електронний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунка платника або з відповідного рахунка банку з метою оплати вартості товарів і послуг, перерахування коштів зі своїх рахунків на рахунки інших осіб, отримання коштів у готівковій формі в касах банків через банківські автомати, а також здійснення інших операцій, передбачених відповідним договором.

Отже, системи LiqPay і WayForPay є платіжними сервісами ПриватБанка і ТОВ ФК «ВЕЙ ФОР ПЕЙ» відповідно, призначені для спрощення проведення розрахунків між фізичними особами, юридичними особами та/або фізичними особами-підприємцями в мережі Інтернет за допомогою персональних комп`ютерів та/або інших мобільних пристроїв та з використанням банківських платіжних карток. За своїм змістом вони є системами для надання послуг з еквайрингу у дистанційному режимі.

(!!!) Верховний суд вважає, що продаж товарів на умовах повної передоплати із застосуванням платіжних сервісів LiqPay і WayForPay відбувається у три етапи: 1) операція з приймання платіжним сервісом коштів від покупця, про що формується відповідне електронне повідомлення про приймання коштів; 2) операція безготівкового переказу платіжним сервісом коштів, прийнятих від покупця, на банківський рахунок продавця; 3) передача товару покупцю.

Правильними є доводи, що з технічної точки зору між фізичною особою-підприємцем і фінансовою установою, якій належить платіжний сервіс, відбувається саме операція з безготівкового переказу коштів, для проведення якої застосування РРО не є обов`язковим, разом з тим, суб`єктами (учасниками) безпосередньо операції купівлі-продажу товару є фізична особа-підприємець, яка здійснює продаж товарів, і отримувач такого товару (покупець), який здійснює грошовий розрахунок за цей товар у дистанційному режимі за допомогою платіжного сервісу.

При цьому, факт виконання договору купівлі-продажу товару обумовлений саме отриманням товару покупцем, а тому, продавець зобов`язаний забезпечити отримання покупцем розрахункового документа, який підтверджує факт оплати покупцем товару. Відповідно, така операція має ознаки розрахункової в розумінні Закону № 265/95-ВР, а застосування РРО при її проведенні є обов`язковим.

На правильність цього висновку вказує і юридична модель здійснення платежу за електронним договором з оплатою через використання електронних платіжних сервісів LiqPay і WayForPay, яка передбачає використання для розрахунку саме банківської платіжної картки в дистанційному режимі. Положення Закону № 265/95-ВР прямо визначають необхідність оформлення відповідного розрахункового документа у разі застосування банківської платіжної картки при здійсненні такої розрахункової операції, хоча її характер і є безготівковим.

Оскільки в розумінні Закону № 675 та статті 664 ЦК України момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар у разі укладання електронного договору із умовами доставки товару покупцеві через перевізника або організацію зв`язку співпадає з моментом здачі товару такому перевізникові чи організації зв`язку, а визначення місця проведення розрахунків в розумінні Закону № 265/95-ВР визначається і як місце, де безпосередньо здійснюється розрахунок, так і як місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів із застосуванням платіжних карток, то у такому випадку місцем проведення розрахунків виступає або місце отримання продавцем коштів за товар, або місце передачі продавцем товару перевізникові чи організації зв`язку.

З урахуванням наведеного, Верховний суд дійшов висновку, що у разі доставки поштою або кур`єрською службою товару, придбаного на умовах передоплати із застосуванням платіжних сервісів LiqPay і WayForPay суб`єкт господарювання повинен вкласти у поштове відправлення раніше роздрукований з використанням РРО розрахунковий документ установленої законодавством форми і змісту на повну суму проведеної операції, що підтверджує факт купівлі-продажу товарів. Також, у передбачених законодавством випадках, продавець зобов`язаний вкласти у поштове відправлення гарантійний талон, технічний паспорт або інший документ, що його замінює, який має містити обов`язкові реквізити.

ВИСНОВОК: ФОП при продажу товарів через мережу інтернет зобов’язані застосовувати РРО у разі оплати покупцями за такі товари готівкою або карткою та видати (вкласти у поштове відправлення) фіскальний чек на повну суму проведеної операції.

Водночас у разі здійснення розрахунків лише в безготівковій формі (з розрахункового рахунка на розрахунковий рахунок або через касу банку) застосування РРО, програмних РРО не є обов’язковим.

P.s. Відносно доводів, що момент здійснення покупцем оплати товару та момент надходження коштів на розрахунковий рахунок продавця від відповідного платіжного сервісу є розірваними у часі і перерахована покупцем сума є меншої на суму утриманої комісії, а тому фактично відсутня операція, яка є розрахунковою в розумінні Закону №265/95-ВР, і їх фактична сума є меншою за вартість проданого товару, то Верховний суд вважає їх безпідставними, оскільки у розрахункових операціях, які відбуваються у безготівковій формі з використанням, зокрема банківських платіжних карток, така обставина є поширеною, але це не змінює суті відповідної господарської операції як продаж товару із проведенням розрахункової операції, в межах якої необхідно використовувати РРО.

P.s.s. З 10 грудня 2020 року РРО не застосовують при розрахунках за послуги, але виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування і/або сервісів переказу коштів (п. 14 ст. 9 ЗУ «Про РРО») + Індивідуальна податкова консультація від 05.02.2021 р. N 407/ІПК/99-00-07-05-01-06.