Наслідки порушення процедури проведення податкової перевірки

06 вересня 2019 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 805/3849/16-а, адміністративне провадження №К/9901/41334/18 (ЄДРСРУ № 84077145) досліджував питання щодо наслідків порушення процедури проведення податкової перевірки. 

Суть справи: податковим органом призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства, в той час коли з акта перевірки вбачається, що перевірку проведено в приміщенні податкового органу, що не відповідає ознакам виїзної перевірки, визначеним статтями 80-81 Податкового кодексу України.

Необхідно вказати, що Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкової інспекції у разі відмови від підпису у направленні на перевірку чи відмови платника податку від допуску посадових осіб до проведення перевірки.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 24 січня 2019 року по справі №805/1941/17-а, адміністративне провадження №К/9901/34306/18 (ЄДРСРУ № 79411245).

Згідно з пунктом 86.3 статті 86 Податкового кодексу України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями   77   і   78   цього   Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до пункту 78.5   статті 78 Податкового кодексу України   допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із   статтею 81 цього Кодексу.

Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому   статтею 79 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 79.1 статті 79 Податкового кодексу України   документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями   77   та   78   цього   Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті   75   цього   Кодексу   документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Отже, законодавцем визначені чіткі розмежування щодо порядку допуску до позапланових виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

Аналіз зазначених положень податкового законодавства свідчить про те, що проведення невиїзної перевірки як контрольного заходу передбачає такі етапи її проведення: встановлення підстав для проведення перевірки; прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, яке оформлюється наказом керівника цього органу; вивчення наданих платником податків документів та інших матеріалів; оформлення результатів перевірки.     

Враховуючи основні ознаки виїзної перевірки, визначені статтями 80, 81 Податкового кодексу України, зокрема проведена перевірка у приміщенні податкового органу за наявними у податкового органу копіями первинних документів, без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення, можна дійти висновку, що відповідачем проведена перевірка, яка за своїми ознаками притаманна саме невиїзній перевірці.

В свою чергу, Податковим кодексом України не передбачено право посадових осіб контролюючого органу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки в приміщенні податкової органу.

Пунктом 81.2 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Отже, неможливість проведення документальної виїзної перевірки за місцезнаходженням платника податків має бути пов`язана з недопуском посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що, у свою чергу, має підтверджуватися відповідним актом про недопуск.

При цьому проведення перевірки у встановленому законом порядку є передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень, а тому в разі недотримання встановлених вимог та, як наслідок, визнання перевірки протиправною, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень.

Правова позиція висловлена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 13 червня 2019 року по справі № 825/1747/17, адміністративне провадження №К/9901/60580/18 (ЄДРСРУ № 82383924)

ВИСНОВОК: Невиконання податковим органом Порядку проведення документальних планових/позапланових  перевірок на виконання вимог статей 77, 78, 79 Податкового кодексу України призводить до порушення відповідачем способу реалізації владних управлінських функцій, а отже відсутності правових наслідків останньої.