Списання безнадійної заборгованості. Підстава: недостатність майна боржника

Як завжди, податкова з простого робить складне, а бізнесу доводиться шукати правди в судах

Положеннями пп. 14.1.14 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (ПКУ) передбачені ряд критеріїв (ознак), і наявність хоча б однієї дає змогу таку заборгованість визнавати безнадійною та, відповідно, списувати. 

Серед таких ознак є й такий: «14.1.11. безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

…

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості». 

Виходить, що слід пройти судову процедуру, а також етап виконавчого провадження, адже факт недостатності майна встановлюється на стадії виконання судового рішення. 

По суті, постає питання, що з позиції податкової означає «примусове стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості». 

Цілком прогнозовано, фіскали вважають, що лише закриття виконавчого провадження вказують на те, що всі дії були вчинені, а у боржника майна недостатньо майна для погашення заборгованості. 

Саме про  поняття «закриття виконавчого провадження» йдеться в численних індивідуальних податкових консультаціях (для прикладу, ІПК ДПСУ за № 207/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 16.01.2021, за № 2529/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 25.06.2021). 

Ба більше, податкова йде ще далі, у разі, якщо постановою про повернення виконавчого документа встановлено термін повторного пред’явлення для виконання виконавчого документа, тобто виконавче провадження по справі не закрито, дії щодо примусового стягнення майна боржника тривають, то відсутні підстави для визнання такого боргу безнадійним згідно п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПКУ (для прикладу, ІПКУ ДПСУ за № 207/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 16.01.2021). 

Отож логіка податківців така: списати можна, якщо по-перше, виконавче провадження має бути закритим, по-друге, виключається повторність звернення кредитора з виконавчим документом до виконавчої служби. 

На противагу такому підходу, відразу слід зазначити, що 

(1) такого поняття як «закриття виконавчого провадження» в ЗУ «Про виконавче провадження» (Закон) відсутнє (є поняття «закінчення виконавчого провадження», див. ст. 40 Закону), крім того,

(2) у разі відсутності майна у боржника приймається постанова про повернення виконавчого документа, і

(3) така постанова не перешкоджає для повторного звернення до виконавця (ст. 37 Закону). 

Крім самої постанови про повернення, виконавець складається акт про недостатність (відсутність) майна у боржника (ч. 2 ст. 37 Закону). 

Яка ж позиція судів з цього приводу? 

У справі за № 380/3686/20 розглядалося питання щодо оскарження індивідуальної податкової консультації, в якій податкова за класикою жанру згадувала і про «закриття», і про неможливість повторного звернення до виконавця як передумови для списання безнадійної заборгованості за абз. є) пп. 14.1.14 п. 14.1 ст. 14 ПКУ. 

Натомість суд зазначив, що податкова довільно тлумачити положення Закону щодо підстав та порядку повернення виконавчого документа стягувачу, змінюючи при цьому їх зміст. При цьому, відповідач використовує термін «закриття виконавчого провадження», який не передбачений Законом. Вказане дає суду підстави вважати, що таке трактування відповідачем Закону призвело до невірного розуміння змісту пункту «є» підпункту 14.1.11 пункту 14.1 ст. 14 ПКУ та підстав для відображення в обліку позивача безнадійної заборгованості відповідно до підпункту 139.2.2 пункту 139.2 ст. 139 ПКУ (Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 22.09.2020, залишене без змін Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 04.02.2021). 

Як результат, ця  індивідуальна податкова консультація за № 1434/6/99-00-07-02-02-06/ІПК від 07.04.2020 була скасована. Чи було надано іншу індивідуальну податкову консультацію невідомо. 

Щодо списання кредиторської заборгованості 

У іншій справі, де досліджувалося зокрема питання застосування пп. «є» пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПКУ щодо списання/не списання безнадійної саме кредиторської заборгованості, суд взагалі підсумував, що цим підпунктом взагалі не встановлено обов`язкової ознаки безнадійності заборгованості як наявність постанови про повернення виконавчого документу стягувачу чи завершення виконавчого провадження, а визначальною умовою є те, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості. При цьому, такими діями (заходами) зі стягнення заборгованості можуть бути, зокрема, надання претензій боржнику, звернення до суду, подання заяви на банкрутство боржника. 

У подібних справах кредитор звертався і до суду, а згодом і до виконавчої служби, проте постанови про повернення (завершення) виконавцем не приймалося (Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30.07.2019 у справі за № 300/581/19, по суті рішення в апеляційному та касаційному порядку не переглядалося; Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26.09.2019 у справі за № 300/578/19, апеляційний суд підтримав позицію суду першої інстанції, залишивши його без змін (підтримав податкову); Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05.09.2019 у справі за № 300/1007/19, апеляційний суд підтримав позицію суду першої інстанції, залишивши його без змін та погодившись з податковою). 

Отож, коли йдеться про списання кредиторської заборгованості, то податкова демонструє зовсім інший підхід до тлумачення. 

Щодо списання дебіторської заборгованості 

У Постанові Шостого апеляційного адміністративного суду в справі за №  826/14047/17 від 19.01.2021, колегія суддів погодилася з платником податків, скасувавши в цій частині судове рішення першої інстанції, щодо можливості визнання заборгованості безнадійної та її списання на підставі пп. «є» пп.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПКУ при наявності рішення суду та постанови виконавця про повернення виконавчого документа у зв’язку з відсутністю (недостатністю) майна боржника. 

У справі, яка переглядалася вже Верховним Судом (Постанова від 25.05.2021 у справі за № 818/1895/17), позивач проходив процедуру примусового стягнення заборгованості, державний виконавець повертав виконавчий документ з можливістю його повторної подачі, і саме це (повернення з можливістю повторної подачі) на думку податкової служби,  не давала підстав платнику податків для визнання заборгованості безнадійної та її списання.  Верховний Суд, зважаючи на те, що платник податків протягом 2011-2014 років вживав заходів до стягнення присудженого боргу, тричі пред`являючи виконавчий документ до виконання, однак це не дало бажаних результатів, підтримав позивача та мотиви суду першої інстанції, підсумувавши, що така заборгованість є безнадійною та може бути списана. 

Отже,  підсумовуючи, списання заборгованості як безнадійної (пп. «є» пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПКУ) на підставі постанови виконавця про повернення виконавчого документа можливе та допускається, проте, з позиції податкової, це можливе лише для кредиторської заборгованості, а от для дебіторської заборгованості – ні, проте відстояти позицію в суді платнику податків більш ніш реально.