О "транзитерах" и "налоговых ямах" в кратком обзоре Приказа ГФС №543

ГФС принят Приказ, в котором содержатся определения терминов "налоговая яма", "транзитер", "неправомерная налоговая выгода" и т.д. Именно этот документ расписывает действия налоговиков на всех уровнях в борьбе с минимизацией обязательств по НДС, и может бы

Вконце июля ГФСУ был принят Приказ «Обобеспечении комплексного контроляналоговых рисков по НДС» №543.

Документинтересен тем, что именно в нем даныопределения часто слышимых и используемыхналоговиками терминов, таких, как«транзитер» и «налоговая яма».Справедливости ради стоит отметить,что Приказ №543 не является первопроходцемв упоминании и «расшифровке» такихтерминов, т.к. впервые определение имбыло дано в Методических рекомендацияхпо проведению проверок деклараций поНДС, утвержденных приказом ДПАУ №266 от18.04.2008 года (т.е., более 7 лет назад).

Дляплательщиков НДС приказ №543 являетсяактуальным , поэтому предлагаю краткоознакомиться с основными его положениями.Тем более, что многие предприятия сейчассталкиваются с проблемами, касающимисярегистрации налоговых накладных,некоторым статус плательщика НДС вообщеаннулируется (всем известные «стан 9»и другие «станы», присваиваемыеналоговиками не выходя из кабинета истоль неприятные для плательщиков).

Начнемс того, что Приказом установленаперсональная ответственность руководителейместных подразделений ГФС, на учетекоторых находятся плательщики,«осуществляющие рисковые операции»,«резко повысившие экономическуюактивность», «задействованные в схемахуклонения от налогообложения», а также«выгодоформирующие» и «выгодотранспортирующие»субъекты. Никто не захочет нести«персональную ответственность», поэтомуможно предположить, что с принятиемПриказа №543 местные фискальные органыактивизируются в процессе аннулированияНДСного статуса плательщиков, определениисделок никчемными/ничтожными (можетбыть именно в связи с этим с конца летамногие предприятия столкнулись сприсвоением различных «станов», непозволяющих зарегистрировать НН или срасторжением договоров на предоставлениеотчетности в электронном виде).

Всоответствие с приказом, плательщикиНДС по характеру поведения и уровнюриска разделяются на такие «категориивнимания»:

-Выгодоприобретатель— плательщик НДС, который за счетотображения в данных налоговой отчетностинедостоверных данных хозяйственныхопераций с использованием выгодоформирующихи выгодотранспортирующих субъектов,получает неправомерную налоговуювыгоду.Ключевым вэтом определении является признаниенедостоверности данных операций идоказательство факта использования«транзитеров» и «ям» с целью полученияименно неправомерной выгоды.

-Выгодотранспортирующийсубъект (транзитер)— плательщик НДС, осуществляющийпосредническую деятельность междувыгодоприобретателем и налоговой ямой,у которого сумма задекларированныхналоговых обязательств равна сумменалогового кредита или разница междусуммами обязательства по НДС и кредитомне превышает 0,5% при условии отсутствияреальной хозяйственной деятельности.То есть, формулаНДС (к оплате) = Налоговый кредит +отсутствие реальной деятельности (помнению фискалов), является для нихиндикатором при выявлении «транзитеров».

-Выгодоформирующийсубъект (налоговая яма) —плательщик НДС, который не отображаетили отображает, но не уплачиваетобязательства по НДС при соответствующемдекларировании налогового кредита егоконтрагентом, без реальной хозяйственнойдеятельности. Таким образом, ключевымфактором при присвоении статуса «ямы»остается «нереальность» деятельности плюс неуплата этой самой ямой обязательствпо НДС или их не декларирование.

Налоговыйкредит, сформированный с участиемтранзитеров и/или налоговых ям, Приказопределяет как «рисковые» (с признакамириска).

Несовсем корректное, по моему мнению, даноопределение налоговой выгоде. Этопонятие определено как уменьшениеразмера налоговых обязательств путемискусственногоформированияналогового кредита по НДС, расходов поналогу на прибыль и НДФЛ. Такомуопределению больше подходит термин«неправомерная налоговая выгода» (т.к.получена она путем неправомерного —искусственного формирования кредитаили расходов). Ведь налоговая выгодаможет быть и правомерной (обоснованной)и налогоплательщики имеют право ееполучать. Верховный суд Украины вПостановлении от 08.09.2009 года указал, чтопредоставлениеналоговому органу надлежаще оформленныхдокументов, предусмотренныхзаконодательством о налогах и сборах,с целью получения налоговой выгоды,является основанием для ее получения,если налоговым органом не доказано, чтосведения, которые содержатся впредоставленных документах — недостоверны,неполны, являются следствием никчемныхсделок или основаны на документах,признанных судом недействительными.

Напервом этапе отработки налоговых рисковпо НДС выявляются факты регистрацииНН плательщиками, которые формируютрисковый налоговый кредит другимНДСникам. Выявление осуществляется вавтоматическом режиме на основе данныхЕРНН. По результатам автоматическогоотбора «рисковых» плательщиков ежедневноформируется электронный реестр такихплательщиков. Ивот те субъекты, которые попали (здесьэто слово может пониматься как в прямом,так и в переносном смысле) в такойрисковый реестр, могут готовиться кприсвоению «станов» и другим неприятностям.

Оперативныеподразделения ГФС «отрабатывают»внесенных в электронный реестр субъектов,устанавливают их местонахождение (вреальности наоборот: не выходя из зданияналоговой устанавливают отсутствие поместу нахождения). Абзац 4 п.2.1.2 Приказагласит, что наработанная оперативникамидоказательная база относительно«противоправного создания и деятельности»вносится в реестр «Субъекты фиктивногопредпринимательства». Воттак из «рисковых» плательщики НДС могупревратиться в «фиктивных».

Согласнотого же пункта Приказа (2.1.2), руководительтерриториального органа ГФС в случаеустановления признаков фиктивности,предусмотренных ст.55 Хозяйственногокодекса Украины, на следующий деньпринимает решение о расторжении всехдействующих договор о признанииэлектронных документов.Но здесьошибочка вышла:дело в том, что статья 55 ХК Украины простодает определениесубъекта хозяйствования, ипризнаки фиктивности не предусматривает!Речь о фиктивности ведется в ст.55¹ХКУкраины, которая предоставляет переченьпризнаков фиктивности: регистрация СХна недействительные, украденные,поддельные документы; регистрацияфиз.лицами с дальнейшей передачей вовладение умершим, без вести отсутствующимлицам; хозяйственная деятельностьведется без ведома и согласия учредителейи/или руководителей. Логично,что для того, чтобы «признаки фиктивности»задокументировать, нужно как минимумопросить учредителей и/или руководителяплательщика, что в большинстве случаевне делается.

Кроме того, самПримерный договор о признании электронныхдокументов, утвержденный приказом ГНАУ№233 от 10.04.2008 года, предоставляет фискаламрасторгнуть такой договор только вслучае непредоставления (не продления)плательщиком НДС новых сертификатовэлектронных ключей (но никак не вслучае установления признаков фиктивности,отнесения плательщика к такой категориипо воле налогового органа и т.д.).

Пункт2.1.3 Приказа требует от налоговиковобращать особое внимание на включениев налоговую отчетность отчетного периоданалоговых накладных с периодом выписки,отличным от отчетного периода.Это очень важный момент: ведь с 29.07.2015года вступил в силу Закон №643-VII,которымв п.198.6 ст.198 НК Украины был добавленабзац, в соответствие с которым еслиплательщик НДС не включил в соответствующемотчетном периоде в налоговый кредитсумму НДС на основании НН, зарегистрированныхв ЕРНН, такое право сохраняется за нимв течение 365 календарных дней с днясоставления налоговой накладной!

Японимаю, что Приказ №543 был принят 28июля, а Закон №643 — вступил в силу 29, нопринят же этот закон был еще 16 июля и овступлении его в силу с 29.07 авторы уждолжны были знать. В любом случае, мыимеем приказ, который требует «отрабатывать»включение в налоговый кредит налоговогокредита, сформированного на основанииНН, выписанных в более раннем периоде.В тоже время, прямая норма НК Украинытакое право плательщикам НДС предоставляет!

Пункт2.1.4 не менее примечательный, чемпредыдущий. В соответствие с ним, накаждом этапе отработки приналичии оснований подразделениями ГФСсовершаются действия относительносоответствия выполнения условий договора(порядок слов мной не менялся) опредоставлении отчетности в электронномвиде, наличия сообщения госрегистратораоб отсутствии плательщика поместонахождению, аннулированиюсвидетельства плательщика НДС.Содержание данного пункта можнотрактовать так, что налоговики обязанысделать так, чтоб договор о предоставленииотчетности в электронном виде неисполнялся, чтоб регистратор выдалсообщение об отсутствии, а регистрацияНДС была аннулирована.

На втором этапеотработки на уровне ГФС Украины (начинаясо следующего рабочего дня посленаступления срока подачи отчетности)формируется перечень субъектов, «которыерезко повысили экономическую активность».Этот перечень «спускается» вниз.

Наместном уровне отрабатывается «доказаннаясхема уклонения от уплаты налогов»,уточняется цепочка с идентификациейтоваров и сторон, выгодоприобретателювручается запрос о предоставлениипояснений и их документальногоподтверждения. Возникаетвопрос к словосочетанию «доказаннаясхема уклонения». По моему мнению, схемаможет считаться доказанной, когда судвынесет обвинительный приговор пост.212 УК Украины и этот приговор вступитв силу. А на этапе «отработки», где речьеще не идет даже об открытии уголовногопроизводства, «доказанность» явноперепутана авторами приказа с «убеждениями»или «предположениями».

Послеэтого проводится внеплановая проверкавыгодоприобретателя. Причем, приказсодержит требование (п.2.3.3.2), что материалыпроверки должны содержать фактынереальности операций, отсутствия фактареального происхождения товаров,невозможностью его движения по цепочке,отсутствия связи операции с хозяйственнойдеятельностью, дефектности первичныхдокументов.Интересно, что используется словосочетание«материалы проверки». Как известно, порезультатам ее проведения может бытьсоставлен либо акт, либо справка (еслинарушения не установлены). Нос учетом вышеуказанного пункта,материалом, содержащим факты нарушенийзаконодательства может быть только акт— то есть вариант, что в результатепроверки нарушения не будет установленыфискалы даже не предусматривают!

Думаю,что Вы согласитесь — вопросов к содержаниюПриказа №543 достаточно, но пока мыформируем список вопросов и негодуем,налоговики его выполняют, устанавливают«признаки фиктивности», «отрабатываютдоказанные схемы уклонения», расторгаютдоговоры о подаче отчетности в электронномвиде, присваивают «стан 9» (и другие).

Какуже говорилось выше, родоначальникомопределения «налоговая яма» и «транзитер»были Методические рекомендации ГНАУ.Ни Методрекомендации, ни анализируемыйПриказ №543 не зарегистрированы вМинистерстве юстиции Украины. В своемписьме №.881-0-3-13/10.1 от 10.09.2013 года данноеведомство высказалось, что методрекомендациирегистрации не подлежат. В этот разфискалы тоже схитрили, приняв Приказ(обязательный дляисполнения всеми подразделениями ГФСУ),которым утвержден «Рекомендованныйпорядок взаимодействия». СогласноПоложению о госрегистрациинормативно-правовых актов, утвержденногоПостановлением КМУ №731 от 28.12.1992 года,НПА рекомендательного характера нарегистрацию не подаются.

Выходадва:1) обжаловать Приказ ГФС №543 от 28.07.2015года в порядке административногосудопроизводства; 2) качественно и дажесверхпедантично документировать всеоперации, движения активов, проверятьналичие активов, хозяйственныхвозможностей (лицензий, персонала,транспорта и т.д.) у контрагентов, иобжаловать действия налоговиков всудебном порядке (всепомнят, что акт проверки обжаловатьнельзя, но действия налоговиков по егосоставлению, формированию выводов,указанных в нем, перенесению информациииз акта проверки в карты учета плательщикаи/или в информационные автоматизированные системы ГФС Украины — можно).