Манипуляции в ЖСК: налоговые ловушки и преференции. Часть первая

В последние годы на рынке строящегося жилья жилищно-строительные кооперативы стали особенно популярными. Не обремененные организационными излишками (особенно если сравнивать с ФФС и венчурными фондами), ЖСК были весьма удобны как для застройщиков, так и для инвесторов. Да и на уровне судебной практики ЖСК недвусмысленно признаны законным способом финансирования строительства (см., например, постановление Высшего хозяйственного суда Украины от 04.08.2016 г. по делу № 924/148/16).

Дополнительные преимущества обеспечивались статусом ЖСК как неприбыльной организации. Но чуть более года назад законодатель внес в работу кооперативов весьма существенные корректировки, что не могло не породить вопрос, а так ли уж привлекательны кооперативы для дальнейшей работы? Какие выгоды они сулят участникам строительства?

При правильном использовании, выгоды остаются теми же – оптимизация налогообложения и расходов на организацию работы.

Кооперативный механизм

ЖСК создается не менее чем тремя учредителями, которыми могут быть как юридические, так и физические лица, как резиденты, так и нерезиденты.

Инвесторы (как физические, так и юридические лица) вступают в кооператив в качестве ассоциированных членов, заключают договор о паевом участии в кооперативе и вносят пай.

После ввода дома в эксплуатацию ЖСК имеет право подать документы на получение статуса неприбыльной организации.

Затем право собственности на квартиры в новом доме оформляется на ЖСК, ассоциированные члены кооператива принимаются в «полноправные» члены и получают в собственность квартиры по договорам мены квартиры на пай. При этом внесенный пай ассоциированного члена делится на две части, первая из которых зачисляется как пай члена кооператива и подлежит обмену на квартиру, вторая – учитывается кооперативом как вступительный взнос члена кооператива. После заключения договора мены член кооператива получает в собственность квартиру, кооператив получает пай. Утратив право собственности на пай, член кооператива выбывает из ЖСК.

Какая прибыль? Нет никакой прибыли!

Самые радикальные законодательные новации коснулись вопроса регистрации ЖСК как неприбыльной организации. Ранее более 90 % всех кооперативов, привлекавших средства в строительство жилья, действовали именно в таком статусе. Сейчас ситуация изменилась.

В соответствии с действующей редакцией п. 133.4. ст. 133 Налогового кодекса Украины (далее – НК Украины) жилищно-строительные кооперативы могут быть отнесены к неприбыльным организациям только при соблюдении определенных условий.

Во-первых, опираясь на пп. 133.4.1 п. 133.4 ст. 133 НК Украины, ЖСК должен отвечать следующим требованиям:

- быть создан и зарегистрирован в порядке, определенном законом для соответствующей неприбыльной организации;

- устав ЖСК должен содержать запрет распределения полученных доходов (прибыли) или их части среди учредителей (участников), членов, работников (кроме оплаты их труда и начисления единого социального взноса), членов органов управления и иных связанных с ними лиц;

- устав ЖСК должен предусматривать передачу активов одной или нескольким неприбыльным организациям соответствующего вида или зачисления в доход бюджета в случае прекращения ЖСК как юридического лица (в результате ликвидации, слияния, разделения, присоединения или преобразования);

- ЖСК должен быть внесен в Реестр неприбыльных учреждений и организаций.

Во-вторых, ЖСК может быть отнесен к неприбыльным организациям не с момента создания, а с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором осуществлен прием в эксплуатацию завершенного строительством жилого дома, и при этом такой дом сооружался или приобретался данным ЖСК (пп. 133.4.6 п. 133.4 ст. 133 НК Украины).

И, в-третьих, ЖСК после ввода в эксплуатацию завершенного строительством объекта и получения статуса неприбыльной организации лишается права осуществлять строительство иных объектов, находясь уже в статусе неприбыльной организации (письмо ГФС Украины от 15.01.2016 г. № 1379/7/99-99-19-02-02-17).

До 1 января 2017 г. ЖСК, внесенные в Реестр неприбыльных учреждений и организаций, обязаны:

а) привести свои уставные документы в соответствие с требованиями закона;

б) подать в налоговую инспекцию по месту регистрации заверенные копии документов, подтверждающих дату приема в эксплуатацию завершенного строительством жилого дома; факт сооружения или приобретения такого дома кооперативом (постановление Кабинета Министров Украины от 13 июля 2016 г. № 440 «Об утверждении Порядка ведения Реестра неприбыльных учреждений и организаций, включения неприбыльных предприятий, учреждений и организаций в Реестр и исключения из Реестра»).

Кстати, в уже упомянутом письме от 15.01.2016 г. № 1379/7/99-99-19-02-02-17 ГФС Украины указывает на необходимости подачи дополнительных документов, подтверждающих отсутствие в ведении ЖСК иного строительства, но нормативно данное требование нигде не закреплено (и, опять же, непонятно, какие именно документы имеются в виду).

ЖСК, не выполнившие указанные требования до 1 января 2017 г., исключаются из Реестра.

Налог на прибыль: можешь не платить – обязан не платить…

«Неприбыльные» ЖСК

В соответствии с пп. 14.1.121. п. 14.1. ст. 14 НК Украины неприбыльные предприятия, учреждения и организации не являются плательщиками налога на прибыль предприятий.

Доходы (прибыль) неприбыльной организации используются исключительно для финансирования расходов на содержание такой неприбыльной организации, реализации цели (целей, задач) и направлений деятельности, определенных ее учредительными документами (пп. 133.4.2. п. 133.4. ст. 133 НК Украины).

При несоблюдении указанных требований неприбыльная организация подает отчет об использовании доходов (прибыли) и самостоятельно начисляет обязательство по налогу на прибыль.

«Прибыльные» ЖСК

В этом случае все зависит от того, что именно реализует ЖСК на этапе строительства. Если ЖСК продает имущественные права на квартиры – такие операции, безусловно, повлекут за собой увеличение дохода и, как следствие, базы налогообложения.

Если же на этапе строительства ЖСК продает не квартиры как объекты имущественных прав, а паи в кооперативе, дающие право на получение квартиры в будущем, ситуация меняется…

Источниками формирования имущества кооператива являются, в частности, вступительные, членские и целевые взносы его членов, паи и дополнительные паи (ст. 19 Закона «О кооперации»).

Пунктом 5 Положения (Стандарта) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 29.11.1999 г. № 290, установлено, что доход признается во время увеличения актива или уменьшения обязательства, что влечет за собой прирост собственного капитала (за исключением увеличения капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена.

Согласно пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134 ПК Украины объектом налогообложения является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, который определяется путем корректировки (уменьшения или увеличения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия согласно национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета или международных стандартов финансовой отчетности, на разницы, которые возникают согласно положениям настоящего раздела.

Таким образом, поскольку увеличение капитала за счет взносов участников предприятия не влечет за собой признание предприятием дохода, внесенные членами и ассоциированными членами кооператива паи не увеличивают базу налогообложения налогом на прибыль предприятий.