Недійсність господарських операцій: як не отримати "лист щастя" від податкової

Практичні поради від юриста.

Після проходження податкової перевірки багато представників бізнесу отримують, як сніг на голову, акт документальної перевірки, де зазначено: “Ваші взаємовідносини з контрагентами визнаються такими, що мають ознаки фіктивності». 

Податкові інспектори твердо переконані, якщо контрагент має «ознаки фіктивності», то він не міг надавати послуги чи продавати товар платнику податків. Я проаналізував актуальну судову практику та підготував рекомендації, які допоможуть підприємцям перевірити ваших контрагентів та вчасно уникнути непорозумінь з податківцями.

Як визначити недійсність операцій

У законодавстві України немає визначення поняття недійсних господарських операцій, так само як і відсутні єдині критерії та методи визнання господарських операцій недійсними. Однак з огляду на чинну судову практику, роз’яснення контролюючих органів та практику ділового обороту можна визначити певні ознаки таких операцій.

Що стосується податкових органів, то їхня позиція ґрунтується, зокрема, на Методичних рекомендаціях із фіксування в актах перевірок результатів відпрацювання документально оформлених платниками податків нереальних господарських операцій (далі – Методичні рекомендації), викладених у Листі Державної фіскальної служби № 16872/7/99-99-14-02-02-17 від 16.05.2016 року.

Відповідно до Рекомендацій, нереальна господарська операція – це операція з нереального постачання (продажу) та/або нереального одержання (купівлі). 

Критерії реальності господарської операції

Звертаю вашу увагу, що Методичні рекомендації визначають перелік фактів, які необхідно з’ясувати контролюючим органам, та які можуть підтверджувати відсутність реального характеру вчинення господарської операції, зокрема:

1. Неможливість здійснення господарської операції з ідентифікованим товаром у зв'язку з відсутністю факту його законного введення в обіг та/або реального задекларованого виробництва.

2. Нездійснення та/або неможливість здійснення «продавцями» господарської діяльності та відповідної нереальної господарської операції.

3. Негативна інформація щодо документального оформлення нереальної господарської операції.

4. Відсутність документа щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорта якості, сертифіката відповідності тощо), наявність якого передбачена технічним регламентом, договором або згідно з обов'язковою сертифікацією, чи внесення недостовірних даних до відповідного документа.

5. Відсутність у «продавців» документів дозвільного характеру або ліцензії, без наявності яких суб'єкт господарювання не може проваджувати певні дії щодо здійснення господарської діяльності, або законного права на виробництво продукції.

6. Участь суб’єкта господарювання (його посадових чи службових осіб) у налагодженні необлікованого виробництва товарів або допущення порушень митних правил при їхньому імпорті (експорті).

7. Інша інформація, що свідчить про здійснення суб’єктом господарювання ланцюга нереальної господарської операції. 

Як наслідок, у разі підтвердження фактів про недійсність господарських операцій у зв’язку із відсутністю реального характеру її вчинення, надання податкового кредиту та відшкодування податку на додану вартість із бюджету стає безпідставним. Платник податків втрачає, на думку податківців, право на них, навіть попри наявність у нього податкової накладної, що за формою відповідає вимогам чинного законодавства, а також доказів сплати продавцю вартості товару з податком на додану вартість. 

Тобто, у випадку недійсності господарської операції суб’єкт господарювання позбавляється права на вигоду у вигляді податкового кредиту. 

Огляд актуальної судової практики

Відтак, постановою Касаційного адміністративного суду в складі Верховного Суду від 05.01.2021 року по справі № 810/1476/16 зазначено: «Податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг. Тому віднесення зображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним». Звертаю на це вашу особливу увагу.

Крім цього, у постанові Верховного Суду від 10.09.2020 року по справі № 805/3461/16-а зазначається, що: «Відсутність фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції: наявність майна, трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень як платника, так і контрагента, які б свідчили про наявність товарного характеру операцій, унеможливлюють висновок щодо реальності придбанням товарів (робіт, послуг), фактичного та обґрунтованого вчинення позивачем витрат з їх придбання, наявності правових та фактичних підстав для віднесення сум до складу податкового кредиту». Тобто в такому разі довести реальність операції буде набагато складніше. Аналогічна правова позиція закріплена в Постанові Верховного Суду в складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 4 червня 2020 р. (справа № 1640/3323/18), постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21 жовтня 2020 р. (справа № 540/1261/19).

У зв’язку з такою ситуацією, платник податків – покупець позбавляється права на податковий кредит через відсутність 

— матеріальних та трудових ресурсів у постачальника,

— у відповідних осіб права підписувати податкові накладні.

Також, відповідно до Методичних рекомендацій, у результаті проведення податкової перевірки на предмет реальності вашої господарської операції, ви отримаєте акт документальної перевірки від контролюючих органів, який включатиме:

— опис документального оформлення нереальної господарської операції;

— сукупність доказів щодо нереальності господарської операції;

—  висновок щодо відсутності вчинення операції, яка є предметом відповідного правочину;

— висновок щодо неправомірності (безпідставності) документального оформлення нереальної господарської операції при складанні первинних документів та їх зображення в регістрах бухгалтерського обліку і фінансовій звітності;

— висновок щодо порушення норм податкового законодавства. 

Практичні рекомендації від експерта

Ознайомившись із відповідним актом, у вас одразу може виникнути думка, що немає жодних шансів уникнути визнання господарської операції недійсною, донарахування податкових зобов’язань та застосування штрафних санкцій. 

Я проаналізував чинну судову практику з цього питання та склав наступні рекомендації:

— Попереджений — значить озброєний: будьте пильними до своїх контрагентів

Верховний Суд у постанові від 05.03.2020 року по справі № 826/9368/15 зазначив таке: «платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій». Тобто, перед укладенням угоди з конкретною компанією, потрібно ретельно перевірити її на предмет наявності ознак фіктивності.

— Обов’язково розробіть налагоджену систему перевірки ваших контрагентів та їхнього бізнесу, до якої обов’язково включити: 

1. аналіз установчих документів;

2. збір інформації з державних реєстрів;

3. перевірку участі компанії в судових процесах та виконавчих провадженнях тощо. 

Вказані дії можливо здійснювати, зокрема, використовуючи наступні ресурси:

Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. У ньому ви зможете перевірити актуальну інформацію, починаючи від ідентифікаційних даних і закінчуючи господарським станом компанії (ліквідація, банкрутство), а також чи відповідає основний та допоміжні КВЕДи тій господарській діяльності, щодо якої ви бажаєте укласти договір з контрагентом;

Єдиний державний реєстр судових рішень. Реєстр містить судові рішення, у яких компанія брала участь. Тобто, через реєстр можна дізнатись всю судову історію компанії, наприклад, чи:

— порушує компанія умови договорів, 

— не задіяна вона у фіктивній господарській діяльності, 

— наявні відкриті кримінальні провадження щодо посадових осіб такої компанії за економічні злочини тощо.

Автоматизована система виконавчого провадження. Усі відкриті та завершені виконавчі провадження щодо компанії можна знайти в цьому реєстрі. Відкриті провадження можуть впливати на поточну господарську діяльність компанії – виконавець матиме змогу арештувати рахунки та майно, що може підтвердити її неплатоспроможність.

Реєстр платників єдиного податку та ПДВ. Ці два окремих реєстри дозволяють побачити, платником якого податку є компанія та перевірити чинність реєстрації компанії таким платником.

Сайт для перевірки компанії на наявність податкового боргу. Наявність податкового боргу свідчить про несплату податків, а це своєю чергою свідчитиме про неплатоспроможність компанії.

Окрім цього, в Україні представлені інформаційні системи, які дають можливість перевірити надійність компанії, а саме You Control, ContrAgent:Liga, Opendatabot та інші, однак їхнє повноцінне використання є платним.

2. Доведіть, що господарська операція мала розумну ділову мету та добросовісність податкової вигоди. Тобто ви завжди маєте бути готові пояснити контролюючим органам розумність та ділову мету вчинених вашою компанією дій. 

Так, у постанові Верховного Суду від 03.09.2019 р. у справі № 810/611/14-а визначено, зокрема, наступне: 

“Подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов’язує право платника на податкову вигоду. При цьому вона може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковано не відповідно до їх дійсного економічного змісту або враховано операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру)”.

Надаючи оцінку встановленим обставинам справи, слід зазначити, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. 

Однак критерієм для правомірності формування податкового обліку є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що господарські операції фактично здійснено та спрямовано на отримання доходу.

Також врахуйте ознаки необґрунтованості податкової вигоди, зазначені у Постанові Верховного Суду від 18.04.2018 року по справі № 820/13301/14:

— неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

— відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв’язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

— облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов’язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

— здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

— відсутність первинних документів обліку.

3. Належним чином оформіть первинні документи та спростуйте факти, які встановлені в акті перевірки щодо нереальності господарської операції. 

Так, у Постанові Верховного Суду від 21.03.2018 року в справі №813/59/13-а зазначено, що:

«Результати податкового контролю контрагентів позивача не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи».

Таким чином, податкова інформація, на думку Суду, є неналежним доказом. (Як у Постанові ВС від 12.06.2018 року у справі № 826/16272/13-а).

У підсумку зазначу, що в більшості випадків суб’єкт господарювання може самостійно захистити себе від визнання господарських операцій недійсними, адже зазвичай навіть при ґрунтовній, детальній та всеохоплюючій перевірці можна виявити окремі ознаки недійсності господарської діяльності. 

Викладений у цій статті матеріал допоможе вам уникнути різних негативних наслідків для власного бізнесу від перевірок контролюючих податкових органів. 

Та пам’ятайте, що завчасна підготовка до можливих претензій контролюючих органів ще на етапі планування господарської діяльності та укладення договорів надає достатньо вагомі інструменти для підтвердження реальності здійснених господарських операцій надалі та відсутності обґрунтованих сумнівів у товарності такої операції. Якщо відчуваєте, що самостійно впоратись вам не під силу — рекомендую звернутися до кваліфікованих фахівців.