Фактична перевірка платника податків

Щодо правових наслідків для платника податків у разі не допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки .

1.  Аналіз правових норм (визначення понять та види відповідальності)

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об'єктів права власності такого платника.

Статтею 80 Податкового кодексу України встановлено, що фактична перевірка проводиться за наявності хоча б, однієї із підстав передбачених у даній статті, зокрема письмового звернення покупця (споживача), про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування.(80.2.3.ПКУ). Тобто, змістом даної норми чітко передбачено, що така заява (звернення) покупця повинна стосуватися виключно порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування.

Відповідно до пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб органу державної податкової служби до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови.

Пунктом 94.1 статті 94 Податкового кодексу України, закріплено, що адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов'язків, визначених законом.

Згідно з  підпунктом 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 Податкового кодексу України арешт майна суб'єкта господарювання може бути застосовано, якщо з'ясується, що платник податків відмовляється від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб органу державної податкової служби.

Таким чином, застосування статті 94 Податкового кодексу України   можливо коли платник податків відмовляється від проведення тільки!!! та саме документальної перевірки.

Отже,  ПК України чітко розмежовані зазначені види перевірок, так як вони мають різну правову природу, та визначено чіткий перелік підстав для застосування адміністративного арешту майна платника податків, до якого не віднесено таку підставу, як відмова платника податків від проведення фактичної перевірки або від допуску посадових осіб органу державної податкової служби до її проведення.

Надавши правовий аналіз вищевикладеним нормам чинного податкового законодавства можна дійти висновку, що відмова платника податків від допуску посадових осіб контролюючого органу для проведення фактичної перевірки не може бути підставою для застосування адміністративного арешту майна такого платника податків, оскільки чинним законодавством не передбачено можливість застосування адміністративного арешту майна в разі такої відмови.

2. Щодо позиції суддів при розгляді справ аналогічної категорії.

Однак, аналізуючи судову практику з даного питання, слід зазначити про далеко неоднозначну позицію суддів в трактуванні даних норм.  Так, у більшості проаналізованих рішень адміністративних судів (близько 90 %), суди задовольняють подання контролюючих органів про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків, у зв’язку із не допуском посадових осіб податкового органу до проведення фактичної перевірки.

Чи то з упереджених мотивів, чи то в силу «фіскальної політики» держави в цілому, аргументація суддів часто зводиться до невірного розуміння (трактування) правової норми закріпленої підпунктом 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 Податкового кодексу України.

Так Київський апеляційний адміністративний суд у своїй постанові від 15 жовтня 2013 року у справі № 2а/2370/4023/12 зазначає, що виходячи із визначень документальної та фактичної перевірки, можна дійти  висновку, що фактична перевірка є підвидом документальної, проте вона охоплює більш менш вузьке коло питань, які підлягають перевірці. Виходячи з зазначеного, суд задовольнив подання податкового органу про обґрунтованість накладення арешту в силу вимог пп. 94.2.3 п. 94.2 ст. 94 Податкового кодексу України.

Якщо ж говорити про адміністративні суди першої інстанції, то ті взагалі у ряді своїх рішень, навіть не намагаються «розписати» нібито законне застосування арешту. Натомість в обґрунтування власної позиції зазначають: Згідно пп. 94.2.4 п. 94.2 ст. 94 Податкового кодексу України, арешт майна може бути застосовано, якщо з'ясовується що платник податків відмовляється від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб органу державної податкової служби. (Постанова ОАС м. Києва у справі 2а-8555/11/2670, Постанова ОАС м. Києва у справі 826/20469/13-а)

Цікавого висновку доходить і ВАСУ у своїй постанові від 21 листопада 2013 р. у справі № К/800/31162/13 при цьому скасовуючи рішення суддів попередніх інстанцій. Так, закріплені в підпунктах 16.1.13, 16.1.19 пункту 16.1 статті 16, підпункті 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України компетенція контролюючих органів та обов'язок платників податків є необхідними умовами для забезпечення виконання приписів частини 1 статті 67 Конституції України, згідно з якою кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Згідно з положеннями пункту 94.1 статті 94 Податкового кодексу України адміністративний арешт майна платника податків (далі - арешт майна) є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов'язків, визначених законом.

Підпунктом 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 Податкового кодексу України визначено, що арешт майна може бути застосовано якщо платник податків відмовляється від проведення документальної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб органу державної податкової служби.

Відповідно до пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб органу державної податкової служби до проведення перевірки складається акт, який засвідчує факт відмови.

За таких обставин, за змістом наведених вище положень ПК України, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки особою, що проводить розрахункові операції платника податків, факт чого підтверджується складеним відповідно до вимог пункту 81.2 статті 81 Податкового кодексу України актом, є підставою для застосування арешту майна платника податків.

Знову ж таки, ВАСУ фактично ототожнює  документальну перевірку із фактичною, що явно не відповідає нормам чинного податкового законодавства.

Проте, з поміж низки негативних рішень на користь платників податків, слід виділити і поодиноку, цілком логічну та вірну, на мій погляд, позицію висвітлену в Постанові КОАС від 03 квітня 2013 р. у справі №  810/1552/13-а. Так, Київський апеляційний адміністративний суд зокрема звертає увагу, що застосування статті 94 Податкового кодексу України   можливо коли платник податків відмовляється від проведення тільки документальної перевірки. Відмова платника податків від допуску посадових осіб контролюючого органу для проведення фактичної перевірки не може бути підставою для застосування адміністративного арешту майна такого платникаподатків. Щодо безпосереднього доступу, то в силу підпункту 16.1.13 пункту 16.1 статі 16, підпункту 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, слід зазначити, що такі підстави мають місце для застосування адміністративного арешту майна платника податків, коли було розпочато саме документальну перевірку, а платник податків не допускає перевіряючих до приміщень, територій, іншого майна тощо.

Стосовно випадку, що є предметом судового дослідження, фактична перевірка не була розпочата в зв'язку з недопуском посадових осіб контролюючого органу до перевірки (на даній обставині наполягає заявник) .

3. Висновки

Отже, підсумовуючи усе вищевикладене, формулювання пп. 94.2.3 Кодексу дає шанс довести, що, на відміну від відмови від проведення документальної перевірки, відмова від фактичної перевірки не спричинює загрози накладення адміністративного арешту на активи платника податків.

Крім цього, шанси позитивного вирішення справи на користь платника податків значно вищі, у випадку наявних, хоча б мінімальних порушень, чи то в оформлені документів наданих до перевірки (наказ, направлення тощо), чи то в процесуальних моментах (з’явлення не тих посадових осіб, що зазначені у направленні на перевірку, не пред’явлення службового посвідчення, з’явлення у позаробочий час тощо) .

4. Послідовність дій, або як діяти що б вберегтись від негативних наслідків?

Але, все ж таки, враховуючи переважну негативну позицію суддів, при вирішенні спорів аналогічної категорії, з метою уникнення негативних наслідків в подальшому, РЕКОМЕНДУЄТЬСЯ:

1.    При візиті інспекторів контролюючого органу негайно і невідкладно повідомити Юриста (юрисконсульта) при можливості дочекатись його прибуття.

2.   Ретельно вивчати усі пред’явлені до перевірки документи на їх відповідність чинному податковому законодавству та підстави для проведення такої перевірки.

3.   У випадку наявних формальних ознак порушення в оформленні документів чи інших порушень (за погодженням із юрисконсультом та відповідним керівником) не допускати до проведення фактичної перевірки.

4.  У разі відсутності будь-яких порушень, враховуючи конкретну індивідуальну ситуацію, спробувати виграти («потягнути») час з метою приведення всіх справ на перевіряючому об’єкті у відповідність із чинним законодавством.

5.         При прийнятті рішення про допуск до проведення перевірки:

-  максимально фіксувати весь процес (в т.ч. за допомогою аудіовізуальної техніки);

-   обмежити спілкування з інспекторами працівників, що знаходяться на об'єкті;

-      усі переговори веде виключно юрисконсульт, відповідальний за контролювання процесу перевірки.

В будь-якому разі, кожна окрема ситуація потребує індивідуального аналізу, а остаточне рішення, про допуск/не допуск до перевірки, слід приймати колегіально за обов'язкового  погодженням із юрисконсультами платника податків.