Сроки давности и проверка на основании пп. 78.1.11 НК Украины

В связи с принятием Закона Украины от 21.12.2016 года № 1797 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине»[1] некоторые положения НК Украины претерпели существенных изменений. В частности, ст. 102 НК Украины получила «обновление», суть которого заключается в установлении предельных сроков для проведения контролирующими органами проверок и определения суммы денежных обязательств налогоплательщика, а именно 1095 дней (2555 дней при проведении проверки контролируемой сделки в соответствии со ст. 39 НК Украины).

Применяются ли указанные сроки давности в случае, если налоговым органом получено определение суда (следственного судьи) о назначении проверки согласно пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 НК Украины, а проверяемый период превышает 1095 дней?

Следует отметить, что положения ст. 102 НК Украины устанавливают не только сами сроки давности, но и исключения, перечень которых изложен в п. 102.2. Помимо них стоит обратить внимание на норму, закрепленную в ч. 16 ст. 25 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование»[2], которая гласит, что срок давности по начислению, применению и взысканию сумм недоимки, штрафов и начисленной пени не применяется. По сути, на законодательном уровне более не предусмотрены положения, которые бы устанавливали ограничения в применении сроков давности при проведении фискалами проверок и осуществлении доначислений.

В то же время среди оснований для проведения документальной внеплановой проверки имеется такое, как получение контролирующим органом судебного решения суда (следственного судьи) о назначении проверки, вынесенного им в соответствии с законом (пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 НК Украины). А, как всем известно, согласно ст. 124 Конституции Украины судебные решения, которые принимаются именем Украины, обязательны к исполнению на всей ее территории. В итоге возникает следующая ситуация – с одной стороны, есть сроки давности, прописанные в ст. 102 НК Украины, а с другой стороны - получено определение суда (следственного судьи) о назначении проверки, которое контролирующий орган обязан исполнить. При этом на практике налоговики абсолютно не вникают в то, имел ли суд основания для вынесения такого акта правосудия или нет, и придерживаются так называемой «фискальной» позиции, подтверждением чего служит письмо ГФС Украины от 17.02.2017 года № 3999/7/99-99-14-05-02-17[3]. Что же касается сроков давности, установленных ст. 102 НК Украины, то они полностью игнорируются.

Следует отметить, что подобную позицию контролеров нельзя считать правильной и обоснованной в виду следующих обстоятельств:

1) в НК Украины нет нормы, в которой бы прямо говорилось, что сроки давности, установленные в п. 102.1 ст. 102 НК Украины, не применяются в случае проведения фискалами проверки на основании, предусмотренном пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 НК Украины;

2) согласно пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 НК Украины если нормы разных законов или разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, действует презумпция правомерности решений налогоплательщика;

3) пп. 78.1.11 п. 78.1 ст. 78 НК Украины появился в НК Украины после принятия в первоначальной редакции в 2012 году УПК Украины, в ч. 2 ст. 36 и п. 4 ст. 40 которого было закреплено право следователя, прокурора, суда назначать проверки. Однако Законом Украины от 14.10.2014 года № 1697 «О прокуратуре», вступившим в силу 15.07.2015 года, упомянутые нормы были исключены из УПК Украины, а соответствующие положения НК Украины сохранились как пережиток прошлого. Поэтому на сегодняшний день определение суда (следственного судьи) о назначении проверки априори не может быть вынесено в установленном законом порядке (см. определение Святошинского районного суда г. Киева от 03.11.2016 года по делу № 759/15062/16-к[4]). Следовательно, действия фискалов по назначению проверки на основании такого решения суда также являются незаконными.

Так или иначе, но до тех пора, пока данная коллизия не будет урегулирована на законодательном уровне путем внесения изменений в НК Украины, контролеры продолжат придерживаться позиции, изложенной в упомянутом письме.