В результаті конфлікту законодавчого «замислу» та його виконання на «оперативному рівні» утворився симбіоз протиправного механізму «вичавлювання» ПДВ з реального сектору.
Наслідки неефективності перебувають у прямому зв’язку з особливістю схем ухилення від оподаткування (приховування та/або протиправне зменшення податкової бази) в Україні. Основними схемами досі залишається використання «удаваних» суб’єктів господарювання для відображення в обліку «удаваних» господарських операцій.
Прим. Поняття: «удаваний суб’єкт господарювання», «удавані господарські операції» та навіть «ухилення від оподаткування» нормативно не визначені, використовується в тексті для опису існуючої ситуації.
«Удавані суб’єкти господарювання» охоплює так звані «ями» та «транзитні» СПД. «Удавані господарські операції» – інструмент для ухилення від оподаткування (приховування та/або протиправне зменшення податкової бази) вигодонабувачами - реальними СГД.
Для запобігання ухиленню від оподаткування з ПДВ створили систему моніторингу критеріїв оцінки ризику (СМКОР). Сучасна СМКОР була задекларована законодавцями як модель, що аналізує господарські операції в момент вчинення з метою запобігання «вкиду» в систему ПДВ по «удаваних» операціях. Перша редакція (2017 рік), модель якої максимально була викладена в Податковому кодексі, була максимально нормативно визначена, правові норми - в законі, порядки реалізації - в підзаконні акти.
Але цей, фактично ще «дослідний зразок», передали не в ті руки і не в той час, спрацював політично-кон’юнктурний аспект: голова податкової був людиною Прем’єра, і останньому треба було не тільки чомусь запобігати, а й щось наповнювати. Тому в першу чергу модель на практиці була сприйнята податківцями, як додатковий елемент адміністрування (наповнення бюджету) ПДВ. В результаті трапився колапс осені 2017 року, і як наслідок, поспіхом правові норми самої «моделі» з ПКУ у грудні 2017 року замінили делегуванням всієї моделі СМКОР Кабміну (читаємо Мінфіну). Як показала практика цього робити ніколи не можна. Правові норми, підстави, межі повноважень – це прерогатива закону. Як наслідок постанова КМУ 117 (яка померла під примусом судового оскарження), після неї постанова 1165 та наказ МФУ 520, це підзаконні акти, якими фактично введено нові правові норми, визначено підстави, встановлено межі …(ні не повноважень) безвідповідальності комісій ДПС. І найголовніше – СМКОР на практиці, підзаконними актами, реалізована як модель, яка направлена на нейтралізацію «удаваного» господарюючого суб’єкта, як систему запобіжників, а інші критерії ризиковості, як додатковий елемент адміністрування (наповнення бюджету) ПДВ.
Законодавцями СМКОР з механізмом зупинення реєстрації податкових накладних було запроваджено за умови дотримання вимог безумовності податкового кредиту, який гарантується зареєстрованою податковою накладною в реєстрі.
На практиці зазначена норма не працює. Органи ДПС не визнають безумовності податкового кредиту, в тому числі, створюючи «податкову інформацію» для СМКОР про ризиковість контрагентів, тобто вважають операції ризиковими навіть по зареєстрованих накладних. Також продовжують визнавати фінансово-господарські операції «нереальними» (удаваними) під час контрольно-перевірочних заходів. При цьому практика Верховного Суду з даного питання є неоднозначною, рішення щодо «безтоварних» операцій приймаються як на користь платника (в більшості випадків), так і на користь ДПС (якщо був вирок 205 ККУ по контрагенту).
В результаті конфлікту законодавчого «замислу» та його виконання на «оперативному рівні» утворився симбіоз протиправного механізму «вичавлювання» ПДВ з реального сектору.
У наслідку, СМКОР:
- неефективний для протидії ухиленню від оподаткування, оскільки попередній аудит не дає результатів без реальної оцінки самої закінченої операції;
- необ’єктивний з моніторингу операцій реального сектору, оскільки значна кількість розблоковується за результатами розгляду пояснень та скарг;
- непрозорий в частині прийняття рішення, оскільки комісії розглядають «податкову інформацію», яка по суті є суб’єктивним висновком ревізорів;
- корумпований в результаті суб’єктивності та вибірковості прийняття рішень, підтвердженням є значна кількість кримінальних проваджень в ДБР по діям ДПС, згідно даних судового реєстру;
- безвідповідальний, оскільки протиправне зупинення відновлюється за рішенням суду, особи, які приймали рішення про зупинення не притягаються до відповідальності.
- СМКОР запроваджено в органі, який відповідальний за адміністрування податків та наповнення бюджету, без взаємозв’язку з загальним баченням протидії ухиленню від оподаткування. Відповідно СМКОР не виконує функцій протидії ухиленню від оподаткування. Лише породжує появу нових підприємств, задіяних у схемах, які після включення до ризикових залишаються без діяльності та реєструються нові.
Сучасна діяльність з протидії ухиленню від оподаткування є неефективною в першу чергу через відсутність нормативно визначених критеріїв та ознак «нереальних» (удаваних) операцій, в результаті органами ДПС на власний розсуд суб’єктивно приймаються рішення про ознаки «нереальності», посилаючись лише на судову практику Верховного Суду (вибираючи рішення, які на їх користь).
В свою чергу запровадження безумовності податкового кредиту нівелює перспективи будь-яких донарахувань по схемам дійсно пов’язаним з ухиленням від оподаткування та розкрадання бюджетних коштів через незаконне відшкодування ПДВ, та нівелює перспективи таких кримінальних проваджень за статтею 212 ККУ «Ухилення від сплати податків» по учасникам схеми - юридичним особам та вигодонабувачам, адже судами будуть враховуватись позиції Кодексу щодо безумовності податкового кредиту для покупця.
Практика розслідування статті 212 Кримінального кодексу «Ухилення від сплати податків» здебільшого пов’язана з фактами «нереальних операцій», по яких не визнається податковий кредит. Судова практика по складних (багатоланцюгових справах) справах негативна, справи фактично безперспективні, існує складність доказування. За зазначеною статтею фактично неможливо притягнути до відповідальності керівників (учасників) «конвертаційних груп» (угоди за ст. 205, 205-1 до уваги не беремо). Стаття фактично не відіграє упереджувальної (запобігаючої), умовно каральної функції. Слід зауважити, що стаття фактично містить смислову похибку, адже передбачає відповідальність за «ухилення від сплати податків», тобто податків тих, що вже задекларовані платником, але не сплачені. Визначення - «ухилення від оподаткування» має більш ширший та актуальний зміст, тому сучасна редакція статті 212 потребує законодавчого коригування.
Який вихід:
Реалізація механізму СМКОР та зупинення реєстрації податкової накладної повинна бути невід’ємною частиною концепції протидії ухиленню від оподаткування.
СМКОР може виконувати лише функції «податкового сканеру» діяльності СПД (мережі СПД, ланцюгів), без права прийняття рішення про зупинення реєстрації ПН/РК. Набір висновків СМКОР може бути підґрунтям для прийняття рішення про, наприклад, позапланову перевірку, адміністративний арешт активів (з судовим контролем), все те, що несе за собою персональну відповідальність керівника органу ДПС.
Ухилення від оподаткування (приховування та/або протиправне зменшення податкової бази) та здійснення діяльності пов’язаної з створенням умов для такого ухилення має бути нормативно визначено в ПКУ та ККУ та стати небезпечною для потенційних порушників, через наявність у контролюючого органу правових (затверджених нормативно) засобів протидії, що буде гарантувати невідворотність покарання в суді та відповідальність податкового органу за безпідставне порушення прав платників податків.
