Щодо впливу податкових різниць на базу оподаткування

Виграли судовий спір, у якому довели правомірність включення суб'єктом господарювання до податкової звітності з податку на прибуток витрат, фактично не понесених, із відображенням податкових різниць.

Визначення термінів

Податковою різницею визнається різниця, що виникає між оцінкою і критеріями визнання доходів, витрат, активів, зобов'язань у бухгалтерському та податковому обліку. Спрощено, податковою різницею є різниця між прибутком, який суб’єкт господарювання відобразив у власному бухгалтерському та податковому обліку, і тим прибутком, який враховувався ним для формування бази оподаткування податком на прибуток.

Передісторія судової справи

У 2020 році та в I півріччі 2021 року суб’єкт господарювання, що здійснює діяльність як магазин безмитної торгівлі у Міжнародному аеропорту «Бориспіль», на підставі укладених з аеропортом договорів про відшкодування витрат балансоутримувача на утримання орендованого нерухомого майна та надання комунальних послуг орендарю, отримав від аеропорту рахунки у загальному розмірі за 2020 рік – 98 240 081,00 грн та за I півріччя 2021 року – 132 761 968,00 грн, із якими був не згоден.

Між таким суб’єктом господарювання та аеропортом надалі господарські суди розглянули тотожні судові справи №№ 911/2821/20, 911/2829/20, 911/2867/20, 911/3146/20, 911/107/21, 911/108/21, 911/109/21, 911/113/21, 911/115/21, 911/224/21, 911/225/21, у яких за первісними позовами було заявлено аеропортом вимоги про стягнення витрат згідно з виставленими рахунками, а за зустрічними позовами було заявлено суб’єктом господарювання вимоги про визнання недійсними пунктів договорів, на підставі яких такі рахунки були сформовані та виставлені.

При цьому, суб’єкт господарювання відобразив ці витрати згідно з рахунками за 2020 рік у розмірі 98 240 081,00 грн та за I півріччя 2021 року у розмірі 132 761 968,00 грн у своїй бухгалтерській та податковій звітності за періоди, яких ці рахунки стосувалися.

У 2021 році податковим органом була проведена документальна планова виїзна перевірка такого суб’єкта господарювання, за результатами якої складено акт, а надалі, - прийнято податкові повідомлення-рішення, за одним із яких донараховано податок на прибуток підприємств у розмірі 43 595 053,00 грн і накладено штрафні санкції у розмірі 32 631,80 грн.

Серед іншого, податковий орган виснував про неправомірність відображення платником податків у своїй податковій звітності витрат, що понесені за послуги, які отримані від Міжнародного аеропорту «Бориспіль» на підставі укладених із ним договорів, оскільки вони фактично не були понесені (рахунки не були оплачені).

Підстави оскарження

Ми оскаржили податкові повідомлення рішення та доводили, що витрати у податковій звітності за 2020 рік та за І півріччя 2021 року суб’єктом господарювання відображені правильно, оскільки вони мали бути понесені в цей період, хоча й фактично іще не понесені, проте в майбутньому будуть понесені шляхом добровільного або примусового виконання рішень господарських судів у згаданих судових справах, а, також, що відображення таких витрат ніяк не вплинуло на розмір податкових зобов’язань суб’єкта господарювання, тому що вони не враховувались ним внаслідок дублювання цих витрат у коригуванні суми забезпечень (як податкові різниці).

Суб’єкт господарювання має у своїй звітності та у бухгалтерському обліку відображати повністю усі витрати, що виникли за певний період, навіть якщо вони іще не понесені, тому що факт їхньої наявності призведе до оплати витрат у майбутньому, а за період, у якому вони виникли, їхнє невідображення призведе до викривлення фінансового результату, неправильного визначення розміру дивідендів учасників тощо. Визнання витрат у бухгалтерському та податковому обліку базується на принципі нарахування: витрати відображаються у момент їхнього виникнення, незалежно від дати оплати.

До того ж актом перевірки та податковими повідомленнями рішеннями податковий орган змінив базу оподаткування податком на прибуток за 2020 рік у розмірі 98 240 081,00 грн та за I півріччя 2021 року у розмірі 132 761 968,00 грн, знявши зі звітності суб’єкта господарювання ці витрати, однак залишив їхнє відображення у коригуванні суми забезпечень (як податкові різниці), а таке коригування, відповідно, продовжить зменшувати витрати, що залишились у звітності суб’єкта господарювання та фактично ним понесені, на аналогічні суми, тобто розмір податку на прибуток арифметично стане більшим, ніж має бути.

Позиція Верховного Суду

Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 18.07.2024р. у справі № 320/6197/22 залишено без змін рішення судів попередніх інстанцій, якими позов суб’єкта господарювання було задоволено.

Верховний Суд виснував, що відображення суб’єктом господарювання у коригуванні суми забезпечень (як податкові різниці) на майбутні платежі на користь аеропорту означає, що ним не враховуються такі витрати при розрахунку податку на прибуток за 2020 рік і за І півріччя 2021 року. Дійсно, відображення таких витрат у податковій звітності зменшило результат до оподаткування, однак дублювання витрат у коригуванні суми забезпечень (як податкові різниці) на точно таку ж суму збільшило результат до оподаткування, що, в подальшому, не вплинуло на правильне визначення розміру податку на прибуток.

Вплив визнання витрат на податкові зобов’язання

Податкова різниця відображається у рядку 2.1.1 додатку РІ до декларації з податку на прибуток (назва рядка - «Сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов'язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати) і переноситься до рядка 03 декларації з податку на прибуток (назва рядка - «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України»).

Отже, витрати зменшують результат до оподаткування податком на прибуток, а відображення цих же витрат як коригування суми забезпечень (податкові різниці) на майбутні платежі збільшує результат до оподаткування на суму такого коригування.

Матеріали статті актуальні станом на 02 грудня 2024 року.