Послідовність погашення податкового боргу: кошти, а потім – майно

Видачі судом дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків має передувати звернення про погашення податкового боргу шляхом стягнення коштів

18 травня 2021 року Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 808/3183/16, адміністративне провадження № К/9901/35641/18 (ЄДРСРУ № 96977806) досліджував питання щодо послідовності погашення податкового боргу.

Відповідно до пп.14.1.175 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі- ПК України), податковий борг – сума узгодженого грошового зобов’язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до визначення, зазначеного в ст. 14 ПК України, податковий борг має наступну структуру: основне зобов’язання у вигляді грошового зобов’язання, штрафних санкцій та пені.

Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Положеннями абзацу 1 підпункту 87.1, підпункту 87.2 статті 87 Податкового кодексу України визначено, що джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів. Джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами.

Підпунктами 88.1,  88.2  статті  88 Податкового кодексу України  встановлено, що з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення. 

Згідно з підпунктом  20.1.19  пункту  20.1  статті  20 Податкового кодексу України  контролюючі органи мають право застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; стягувати до бюджетів та державних цільових фондів суми грошових зобов`язань та/або податкового боргу у випадках, порядку та розмірі, встановлених цим Кодексом та іншими законами України.

Відповідно до підпунктів 95.1, 95.2 статті 95 Податкового кодексу України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі. Стягнення коштів та продаж майна платника податків провадяться не раніше ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платнику податкової вимоги. 

Наведена норма встановлює послідовність стягнення податкового боргу за рахунок різних джерел: спочатку за рахунок коштів, а в разі їх недостатності — за рахунок майна, яке перебуває в податковій заставі. Таким чином, законом закріплено пріоритет погашення податкового боргу за рахунок коштів. 

Пунктом  95.3  статті  95 Податкового кодексу України  встановлено, що стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в органі, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини. 

За змістом ст. 14 ПК України, момент виникнення податкового боргу визначається наступним днем після спливу строків для сплати платником податків узгодженого грошового/податкового зобов`язання. 

Окрім цього, спеціальним строком звернення до суду з позовом у спорах цієї категорії справ є строк, визначений ст. 102 ПК України. 

Положеннями п. 95.1-95.3 ст. 95 і пункту 102.4 статті 102 ПК України встановлено, що контролюючий орган може звернутися до адміністративного суду з позовом про стягнення податкового боргу з платників податків із дотриманням відповідних умов, встановлених пунктом 95.2 статті 95 ПК України, які надають право на примусове стягнення податкового боргу, а також строку - 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Строк у 1095 днів є присічним для контролюючого органу, протягом і в межах якого ним можуть бути вжиті заходи щодо погашення податкового боргу, в тому числі і шляхом звернення до суду з позовом. 

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 25.02.2020 у справі № 1340/5767/18. 

У постанові від 17 березня 2020 року у справі №2а/1570/176/2011 Верховний Суд зазначив, що поновлення строку звернення до суду має інше функціональне навантаження, призначення, ніж 1095-денний строк, встановлений статтею 102 ПК України, а до набрання чинності кодексом - підпунктом 15.2.1 пункту 15.2 статті 15 Закону № 2181-III. Поновлення строку звернення до суду не продовжує, не змінює 1095-денний строк давності. Ці строки є різними за своїм правовим значенням: поновлення строку звернення до суду забезпечує розгляд справи, тоді коли пропуск контролюючим органом строку давності - унеможливлює задоволення позовних вимог. Строк звернення до суду може бути поновлений судом, тоді ж коли строк давності поновленню не підлягає. Правові наслідки пропуску останнього імперативно встановлені в законі, їх настання не залежить від розсуду суду. 

Таким чином, наведеними нормами ПК України встановлено строк давності, протягом і в межах якого за контролюючим органом зберігається право на стягнення податкового боргу, в тому числі і шляхом звернення до суду з відповідним позовом при дотриманні встановлених цими законами умов, а не протягом і в межах якого відповідний позов може бути задоволений судом (01 лютого 2021 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 2a-3025/11/0970, адміністративне провадження №К/9901/37631/18 (ЄДРСРУ № 94643157). 

ВИСНОВОК: Системний аналіз наведених норм законодавства дає підстави для висновку про те, що звернення контролюючим органом до суду з позовними вимогами щодо надання дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків має відбуватись після звернення про погашення податкового боргу шляхом стягнення коштів, які перебувають у власності платника податку, зокрема шляхом стягнення коштів з рахунків у банках, обслуговуючих платника податку, і лише в разі недостатності коштів податковий орган має право звернутися до суду з вимогами про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна платника податку, що перебуває у податковій заставі.