…Теперь, чтоб не было пятна
На мамином плаще,
Плащ надо сунуть целиком
В густой вишневый сок…
Г. Остер.
…Теперь, чтоб не было пятна На мамином плаще, Плащ надо сунуть целиком В густой вишневый сок… Г. Остер.
Нижеприведенный вариант точечной (т.е. очень узкой) оптимизации интересен не только тем, что он нигде не публиковался (мне, по крайней мере, не встречался). В первую очередь он забавен тем, что сама возможность такой оптимизации возникла исключительно благодаря инициативе ГНАУ (см.п.2 «Немного истории»).
1.Немного теории.
Ниже приведены нормы Закона «О налоге на добавленную стоимость».
Во-первых, рассмотрим кто является плательщиком НДС.
1.2. Особа - будь-яка з наведених нижче осіб, незалежно від того, чи є така особа резидентом чи ні: суб'єкт підприємницької діяльності, в тому числі підприємство з іноземними інвестиціями, незалежно від форми та часу внесення цих інвестицій;
інша юридична особа, що не є суб'єктом підприємницької діяльності;
фізична особа (громадянин, іноземний громадянин та особа без громадянства), яка здійснює діяльність, віднесену до підприємницької згідно з законодавством, або імпортує товари на митну територію України;
представництво нерезидента, що не має статусу юридичної особи. …
1.3. Платник податку - особа, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну територію України.
Т.о., плательщиком НДС (не рассматриваем в данном случае представительство нерезидента –это не наш случай) является ЛИЦО (юридическое или физическое).
Это важно : Статья 9 «Регистрация лиц в качестве плательщиков НДС» не предусматривает, что филиал может быть отдельным плательщиком НДС.
В то же время ГНАУ (см.п.2. «Немного истории») разрешает регистрацию филиала в качестве плательщика НДС, - например, нижеприведенное письмо:
ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ
ПИСЬМО
от 12.02.99 г. N 2223/7/16-1220-25
ГНА Украины рассмотрела письмо коммерческой службы безопасности относительно вопроса регистрации филиалов предприятия в качестве плательщиков НДС и сообщает следующее.
...В случае, если филиал предприятия имеет самостоятельный баланс, банковский счет с правом проведения расчетов за операции по приобретению и продаже товаров (работ, услуг), печать, отдельный статистический код, осуществляет самостоятельно расчеты с бюджетом по налогам по результатам хозрасчетной деятельности, то есть имеет признаки юридического лица, то такой филиал может быть зарегистрирован в качестве плательщика НДС. Порядок осуществления такой регистрации установлен ст. 9 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость".
Таким образом, в случае, если филиал коммерческой службы безопасности... подал по собственному желанию в налоговый орган заявление о регистрации плательщиком налога, то такому филиалу не может быть отказано в регистрации в качестве плательщика НДС...
Во-вторых, для оптимизации нам понадобится также п.7.4.2. Закона «О НДС», описывающий ситуацию, когда налогоплательщик осуществляет «безНДСные» операции. В этом случае суммы НДС, уплаченные в связи с приобретением товаров (работ, услуг –т.е. затрат) не включаются в состав налогового кредита (а относятся в состав валовых затрат).
7.4.2. Якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 та пункту 11.44 статті 11 цього Закону, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.
2.Немного истории.
Говорят, регистрацию филиалов отдельными плательщиками НДС когда-то пробила редакция журнала «Вестник налоговой службы Украины», столкнувшись с необходимостью централизованной выписки налоговых накладных (Киев должен был выписывать налоговые накладные за все многочисленные филиалы редакции). Это и стало предпосылкой для данного варианта оптимизации.
3.Оптимизация.Условный пример. Состояние «До того».
Предприятие «Альфа» осуществляет деятельность двух типов – облагаемую НДС и необлагаемую НДС (освобожденную от налогообложения).
Доходы составили (возьмем равномерное распределение):
-облагаемая НДС деятельность: 1100 (+220 –налоговые обязательства по НДС);
-необлагаемая НДС деятельность: 1100.
Затраты также равномерны:
А) 500 –затраты для НДС-ной деятельности (приобретались также с НДС),
Б) 500 - затраты для безНДС-ной деятельности (приобретались с НДС),
В) 500 – общехозяйственные затраты (приобретались с НДС),
Г) 500 – общехозяйственные затраты (приобретались без НДС).
Для нашего состояния «До»:
Налоговые обязательства (НО) по НДС = 220 = (1100х20%)
(первое слагаемое 500х20% - это налоговый кредит с затрат вида «А» - приобретенные с НДС затраты для НДСной деятельности;
второе слагаемое 500х20% /2 – это «дозволенный» налоговый кредит с затрат вида «В» -т.е. часть «входного» НДС, приходящаяся на НДС-ную деятельность).
Т.о. НДС «к уплате» = 220-150 = 70.
Налог на прибыль (Нпр):
Нпр = (2200- 500х4 - 500х20% /2) х 25% = 37,5
(где, 2200 – валовый доход от двух видов деятельности;
500х4 – затраты вида «А», «Б», «В», «Г»;
500х20% /2 - это «НЕдозволенный» налоговый кредит с затрат вида «В» -т.е. часть «входного» НДС, приходящаяся на безНДС-ную деятельность).
Т.о. сумма налогов к уплате (входящие условия задачи) составляет:
НДС –70
Нпр –37,5
Всего 107,5
Оптимизация. Состояние «После».
Проведем оптимизацию.
Шаг 1. Для этого, изменим структуру предприятия «Альфа» - создадим филиал. Регистрируем филиал в качестве отдельного плательщика НДС (далее, рассматриваем налоговые показатели для: ГП – головное предприятие и Ф –филиал).
Шаг 2 . Всю НДСную деятельность концентрируем на «головном предприятии».
Всю безНДСную – на филиале.
Шаг 3. Точно также «сдвигаем» затраты (в электроэнергетике это называется «сдвиг по фазе»):
Затраты типа «В» (общехозяйственные затраты; приобретались с НДС) концентрируем на головном предприятии.
Затраты типа «Г» (общехозяйственные затраты; приобретались без НДС) перемещаем на филиал. (В принципе, вот это не так важно – просто этим мы «выравниваем рентабельность» филиала и головного предприятия).
Считаем налоги:
По НДС нас интересует только головное предприятие (ведь филиал НЕ ВЕДЕТ НДСной деятельности).
(первое слагаемое 500х20% - это налоговый кредит с затрат вида «А» - приобретенные с НДС затраты для НДСной деятельности;
второе слагаемое 500х20%– это налоговый кредит с «перемещенных» затрат вида «В» -т.е. ВЕСЬ «входной» НДС).
Т.о. НДС «к уплате» = 220-200 = 20.
Налог на прибыль (считаем для всего предприятия)
Нпр = (2200 – 500х4)х25% = 50.
Т.о. сумма налогов к уплате (после оптимизации) составляет:
НДС –20
Нпр –50
Всего 70 (до оптимизации сумма налогов составляла 107,5)
Т.о., в результате проведенной оптимизации мы получили снижение налоговой нагрузки на 37,5 . Дополнительный плюс – мы уменьшили НДС (несколько увеличив налог на прибыль, который, вообще говоря, гораздо легче «оптимизируется»).
