Визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації

Обставини, які підлягають встановленню судом при оскарженні в судовому порядку індивідуальної податкової консультації

18 травня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 810/2842/16, адміністративне провадження №К/9901/39387/18 (ЄДРСРУ № 89295767) досліджував питання щодо обставин, які підлягають встановленню судом при оскарженні в судовому порядку індивідуальної податкової консультації.

Підпунктом 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Відповідно до пунктів 52.1 - 52.3 статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов`язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Як передбачено пунктами 53.1 та 53.3 статті 53 ПК України, не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована. Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Аналогічне право платника податків закріплено й в підпункті 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 ПК України, згідно з яким він може оскаржувати в порядку, встановленому цим Кодексом, рішення, дії (бездіяльність) контролюючих органів (посадових осіб), надані контролюючими органами податкові консультації.

Зміст наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.

Отже податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування; 4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.

При цьому платнику податків надано право оскаржити до суду, як правовий акт індивідуальної дії, податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору, й визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Обов`язковими ж складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Аналогічна позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17 квітня 2018 року у справі №826/2032/16 (адміністративне провадження №К/9901/1883/17), від 22 жовтня 2019 року у справі №520/10111/18 (адміністративне провадження №К/9901/18593/19), від 28 січня 2020 року у справі №804/8131/16 (адміністративне провадження №К/9901/41463/18).

Таким чином ПК України чітко врегульовано правовий статус податкової консультації як акта індивідуальної дії, який, з огляду на вищенаведену норму процесуального законодавства, може бути предметом судового оскарження в порядку адміністративного судочинства.

Серед іншого слід вказати, що нормами матеріального права прямо встановлений обов`язок контролюючого органу надати нову податкову консультацію та підстави для цього - рішення суду про скасування індивідуальної податкової консультації, що набрало законної сили (Постанова Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 23 липня 2019 року по справі №826/24145/15, касаційне провадження №К/9901/28295/18 (ЄДРСРУ № 83244053).

ВИСНОВОК:  Отже, встановленню в справах про визнання протиправною та скасування податкової консультації підлягають обставини щодо: 1) поставлених у зверненні платника податків про надання податкової консультації питань; 2) викладених у податковій консультації відповідей; 3) відповідності зазначених у податковій консультації висновків нормам або змісту відповідного податку чи збору.

P.s. Помилковими є висновки судів попередніх інстанцій про те, що надана контролюючим органом податкова консультація не створює і не припиняє прав чи обов`язків платника, оскільки, серед іншого, отримання останнім індивідуальної податкової консультації, зміст якої відповідає нормам діючого законодавства, є юридичним фактом, що є підставою для звільнення від відповідальності платника податку, який діяв у відповідності до наданих такою консультацією роз`яснень з питань практичного застосування окремих норм податкового законодавства.

Така ж правова позиція наведена і в постанові Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі №813/2617/15 (адміністративне провадження №К/9901/8571/18).