Очень стремительно был принятВерховной Радой закон № 2515 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины отрансфертном ценообразовании» (далее –закон о ТЦО). Первое чтение -20 июня.Законопроект –очень сырой и его отправили на доработку. Предполагалось:отложили на осень. Ан нет! Уже 4 июля (всего через 2 недели) этот закон былпринят и во втором чтении. Изменений –очень немного, они мелкие и «оченьмелкие». Непринципиальные. Торопились так, что даже явные огрехи (лежащие на поверхностиошибки, которые вылезут большими проблемами у налогоплательщика –оставили). Вчем причина такой невиданной скорости законотворчества (точнее–законопринятия)? Причина одна: деньги.
В одном из своих интервью министрМинистерства доходов и сборов г-н Клименко сказал, что бюджет (уже в течениепервых трех лет после принятиязаконопроекта) получит дополнительно 20 млрд грн, причем часть этих денегпоступит в государственную казну уже в этом году (http://ukranews.com/ru/news/economics/2013/05/23/97028).
Именно это – потребность бюджетав дополнительных вливаниях денежных средств – и вызвало столь быстрое (я бысказала, с учетом разрушительной силы: лавинообразное) принятие законопроекта№2515.
Украинский закон о трансфертном ценообразовании –краткий обзор.
Вступление в силу - с 1 сентября 2013г. Как обычно,принцип стабильности налогового законодательства, изложенный в пункте 4.1.9.НКУ (изменения в любые элементы налогов и сборов не могут вноситься позднее, чем за шесть месяцев до началанового бюджетного периода, в котором будут действовать новые правила иставки)- проигнорировали. Менее трехмесяцев дали налогоплательщикам (крупным предприятиям!!) на кардинальнуюперестройку. В конце статьи я дам краткий перечень того, что необходимо сделать налогоплательщикам (уже сейчас!!) длятого, чтобы хотя бы минимально подготовиться к вступлению в силу нового закона.
Статья 39 НКУ сейчас будетназываться «Трансфертное ценообразование». Обычные цены (как мы их знаемсегодня) –уходят в прошлое. Похоже, что(начиная с 1 сентября) обычные цены будут применяться только в целяхтрансфертного ценообразования. Т.е. уйдет «мелочевка», налоговики уже не смогутприменить «обычно-ценовой» механизм для , например, предприятий-малышей.Впрочем, давайте не торопиться с выводами. Поживем-увидим.
Связанные лица. Изменена редакция подпункта 14.1.159 НКУ (определение связанных лиц).Сейчас связанные лица определяются как «юридические и/или физические лица,отношения между которыми могут влиять на условия или экономические результатыих деятельности или деятельности лиц, которых они представляют».
При этом, в трансфертномценообразовании (по сравнению с НКУ, действующим на сегодняшний день) переченьсвязанных лиц стал более широким и подробным. Учитываются многие факторы:владение (прямое и опосредованное) корпоративными правами, родственные связи, состав исполнительных органов и наблюдательных советов предприятий ит.п.
Полный перечень лиц, которыебудут названы «связанными лицами» для целей трансфертного ценообразованияопределен в п.14.1.159 НКУ:
“14.1.159. …
Пов’язаними особами для цілейтрансфертного ціноутворення визнаються:
а) юридичні особи - у разі, колиодна з таких осіб безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язаних осіб)володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;
б) фізична та юридична особа - уразі, коли фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов’язанихосіб) володіє корпоративними правами іншої юридичної особи у розмірі 20 ібільше відсотків;
в) юридична особа і особа, що маєповноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такоїюридичної особи або на призначення (обрання) 50 і більше відсотків складу їїколегіального виконавчого органу або наглядової ради;
г) юридичні особи, одноособовівиконавчі органи яких призначені (обрані) за рішенням однієї і тієї самої особи(власника або уповноваженого ним органу);
г’) юридичні особи, в яких 50 ібільше відсотків складу колегіального виконавчого органу або наглядової радипризначено (обрано) за рішенням однієї і тієї самої особи (власника абоуповноваженого ним органу);
д) юридичні особи, в яких 50 ібільше відсотків складу колегіального виконавчого органу та/або наглядової радистановлять одні і ті самі фізичні особи;
е) юридична особа та фізичнаособа - у разі здійснення фізичною особою повноважень одноособового виконавчогооргану такої юридичної особи;
є) юридичні особи, в якихповноваження одноособового виконавчого органу здійснює одна і та сама особа;
ж) фізичні особи: чоловік(дружина), батьки (у тому числі усиновлювачі), діти (повнолітні, неповнолітні,у тому числі усиновлені), повнорідні та неповнорідні брати і сестри, опікун,піклувальник та дитина, над якою встановлено опіку, піклування.
Контролируемые операции.
Что такое «контролируемыеоперации» -определено в пункте 39.2 статьи 39 Закона о ТЦО.
Первое –это суммовой,денежный критерий ( т.е. когда общаясумма осуществленных налогоплательщиком операций с конкретным контрагентомсоставляет сумму не менее 50 млн гривенза календарный год).
А вообще в Украине будутконтролироваться операции :
- со связаннымилицами-нерезидентами;
- с отдельными категориямисвязанных лиц-резидентами (такими как убыточные предприятия, применяющимиспециальные режимы налогообложения, уплачивающие налог на прибыль или НДС подругим/льготным ставкам и т.п.);
- а также операции, которыеназовем –условно – «операциями с офшорами» (а точнее: операции, одной из сторонкоторых является нерезидент, зарегистрированный в государстве, в котором ставканалога на прибыль (корпоративный налог) на 5 и более процентных пунктов ниже,чем в Украине).
Методы определения цены вконтролируемых операциях. Украинскийзакон о ТЦО устанавливает пять методов, используемых налоговыми органами дляопределения налогооблагаемого дохода в контролируемых операциях. Это : (см.подпункт 39.3.1. пункта 39 ст.39 НКУ)
-метод сравнительнойнеконтролируемой цены;
-метод цены перепродажи;
- метод «затраты плюс»;
- метод чистой прибыли;
- метод распределения прибыли.
Вышеуказанные методы (которые,кстати, соответствуют методам применяемым для ТЦО как в России, так и вКазахстане) –описаны в украинском законе очень подробно. Что, однако, не даетнадежды на их беспроблемное прочтение и применение. Методы откровенно сложны.Так, для определения уровня рентабельности контролируемых операций законодательпредлагает использовать 7 видоврентабельности: валовая рентабельность, валовая рентабельность себестоимости,чистая рентабельность, чистая рентабельность затрат, рентабельность операционныхзатрат, рентабельность активов, рентабельность капитала. Поскольку цельюнастоящей статьи является краткое ознакомление читателя с вновь-принятымзаконом, мы не будем рассматривать вышеприведенные методы определения. Ограничимся лишь двумя моментами.
Во-первых, налогоплательщик имеет право выбрать любой изпредложенных методов, который он посчитает наиболее подходящим длярассматриваемой операции. Однако приоритетным будет являться методсравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи) – он применяется всегда, когда существует такаявозможность.
Во-вторых, при проведениипроверки (а они будут, о них будет написано ниже) налоговики имеют право применить другой методопределения цены контролируемой операции. Правда, в законе о ТЦО написано, чтопри этом налоговики должны будут доказать, что налогоплательщик применил «нетот метод», т.е. метод, который не дает возможности правильно определить ценуконтролируемой операции. Однако, те нормы, в которых говорится о необходимостиналоговых органов что-то «доказывать» - априори являются в украинскомзаконодательстве «мертворожденными».
Отчетность и запросы документации. Пунктом 39.4 статьи 39 НКУвводится новый вид отчетности –поТЦО. Отчет (в электронной форме) сдаетсявсеми налогоплательщиками, которые осуществляли контролируемые операции, по итогам отчетного периода (календарный год)в срок до 1 мая следующего года.
Кроме того, налоговый орган можетобратиться к налогоплательщику с запросом – о предоставлении документации оконтролированных операциях. Налогоплательщик должен предоставить эту документацию в течение:
Крупный налогоплательщик -2месяца с даты запроса;
Налогоплательщик, не попадающий вкатегорию «крупный» - в течение 1 месяца с даты получения запроса.
В законе определен перечень документации,которую крупный налогоплательщик должен будет предоставить по такому запросу.Этот перечень впечатляет:
1) данные о связанных лицах, которые позволяют ихидентифицировать (включая наименования государств и территорий, налоговымирезидентами которых являются такие лица);
2) данные про группу (совокупность субъектов хозяйствования,которые являются связанными лицами), в т.ч. структуру группы, описаниедеятельности, политику трансфертного ценообразования группы;
3) описание операции, условия ее проведения (цена, сроки идругие обязательные условия договоров);
4) описание товаров (работ, услукг), включая физическиехарактеристики, качество и репутацию на рынке, страну происхождения ипроизводителя, наличие товарного знака и другую информацию, связанную скачественными характеристиками товара;
5) условия и сроки осуществления расчетов за операцию;
6) показатели, влияющие на формирование и установление цены.
7) Сведения о функциях связанных лиц, которые являютсясторонами контролированной операции, об использованных ими активах, связанных сданной контролируемой операцией; экономические (коммерческие риски), которыетакие лица учитывали при проведении таких операций (функциональный анализ ианализ рисков);
8) Экономический анализ (включая методы, которые применялисьдля определения цены контролируемой операции и обоснование причин выборасоответствующего метода; сумму полученных доходов (прибыли) и/или суммупонесенных затрат (убытка) вследствие проведения контролируемой операции,уровень рентабельности; расчет рыночного диапазона цен с описанием подхода квыбору сопоставимых операций; источники информации, использованные дляопределения контролируемой цены.
9) Результаты сравнительного анализа коммерческих ифинансовых условий операций .
10) Сведения о проводимых налогоплательщиках пропорциональныхкорректировках налоговой базы и сумм налога.
Как видим, перечень информации идокументации, предоставляемой по запросу –весьма внушительный. Нет сомнения, что и сама отчетность будет «не из простых». Для стимулирования налогоплательщика ксвоевременной подаче такой отчетности (а также, возможно, с целью наполнениябюджета) законом устанавливаются огромные штрафы. Так, пунктом 120.3 статьи 120НКУ предусматривается, что штраф составит:
-за неподачу отчетности – 5%суммы контролируемых операций (т.е. минимальная сумма штрафа -2,5 млн гривен);
- за непредоставлениедокументации (по запросу налоговиков) – 100 минимальных заработных плат.
Налоговые проверки. Проверка соответствия цен, используемыхналогоплательщиком по контролируемым операциям, проводится по «проверочным» правилам НКУ, но с некоторыми «нюансами».Так, предусматривается несколько оснований для назначения такой проверки. Это:
- высылка уведомления о том, что выявлен факт проведенияналогоплательщиком контролируемой операции, по которой не был подан отчет;
- выявление по результатаммониторинга отклонения цен контролируемой операции от уровня обычных (рыночных)цен;
- непредоставлениеналогоплательщиком отчета о контролируемых операциях;
- непредоставлениеналогоплательщиком (или же предоставление с нарушением) документации оконтролируемых операциях (в ответ на запрос налоговиков).
Налогоплательщик уведомляется опредстоящей проверке не позднее, чем 10 дней до ее начала (и не позднее чемчерез 10 дней после принятия решения о проведении такой проверки).
Сроки проведения проверки: 6месяцев (плюс возможность ее продления еще на 6 месяцев). При этом («какобаятельно для тех, кто понимает!» (с)) налоговики не имеют права проводить двеи более проверки контролируемых операций на протяжении одного календарногогода.
Кстати, в России длительностьпроверок тоже велика (по сути это –мировая практика) – с учетом всех продленийроссийская проверка ТЦО может растянуться на 21 месяц.
Неплохая новость (как их мало вэтом законе!) – это установление символических штрафов за нарушение ТЦО в«переходный период». Штрафные санкции (за нарушения ТЦО, допущенные в период с01 сентября 2013г. по 01 сентября 2014г. применяются в размере 1 гривни закаждое нарушение. Исключение: штрафы за непредоставление отчетности и неподачудокументации –по ним снижение «драконовского размера штрафа» не предусмотрено.
Согласование цен в контролируемых операциях. Это также мироваяпрактика, соответствуюшие нормы содержат, в т.ч., налоговое законодательствоРоссии и Казахстана. Кстати, в России, например, такая процедура –платная исовсем не дешевая.
В Украине же это будет выглядетьследующим образом:
Крупный налогоплательщик (только крупный!)имеет право обратиться в центральный орган исполнительной власти,обеспечивающий формирование и реализующий государственную налоговую итаможенную политику, с заявлением о согласовании цен в контролируемых операциях.
Предметом такого согласованиямогут быть:
-виды и/или перечень товаров (работ, услуг),которые являются предметом контролируемых операций;
-цены товаров (работ, услуг) вконтролируемых операциях и/или перечень методов определения цены вконтролируемых операциях;
- перечень источников информации,которые предусматривается использовать для определения цен в контролируемыхоперациях;
- срок, на которыйсогласовываются цены в контролируемых операциях;
-допустимые отклонения отустановленного уровня экономических условий осуществления контролируемыхопераций;
- порядок, сроки предоставления иперечень документов, подтверждающих соблюдение согласованных цен вконтролируемых операциях.
По результатам согласования цен вконтролируемых операциях –составляется договор, который подписываетсяруководителем налогоплательщика и руководителем (заместителем руководителя)центрального органа исполнительной власти, обеспечивающего формирование иреализующего государственную налоговую и таможенную политику.
В случае, если предприятиеподписало такой договор (и применяет цены, в таком договоре согласованные) –ему не могут быть доначислены налоги за отклонение цен контролируемых операцийот «обычных».
Однако, ответственностиналоговиков за неподписание таких согласований цен в контролируемых операциях–нет. Что, учитывая украинские реалии,дает дополнительные возможности для коррупции.
Мы рассмотрели –в первомприближении –основные моменты нового закона о трансфертном ценообразовании. И,напоследок - маленькие советы налогоплательщикам.
Что нужно сделать в первую очередь (т.е. уже сейчас)
•провести инвентаризациюопераций, которые могут быть признаны контролируемыми;
• определить приемлемый методопределения рыночных цен на реализуемые предприятием товары (работы, услуги);
•определить источники информации,которые могут быть использованы для определения уровня обычных цен;
•откорректировать бюджетпредприятия 2013г. с учетом затрат, связанных с ТЦО.
•учесть затраты на ТЦО в бюджетахпредприятия на следующий год (этокасается не только увеличенной налоговой нагрузки, но и, вероятно, затрат надополнительный персонал –специалистов потрансфертному ценообразованию. Судя по всему, в ближайшее время это будет самаявостребованная специальность!