Травень 2022 рік (перша половина). Збірка позицій ВС з оподаткування
Наведені нижче прийняті судові рішення Верховного Суду є остаточними в адміністративному спорі, що не передбачають передачі справи на новий розгляд.
Чергова збірка висвітлює такі питання:
- чи має суд перевіряти розрахунки податкової в податковому повідомленні рішенні та скасовувати частково таке рішення,
- обов’язок податкового органу перенести терміни податкової перевірки, у разі втрати документів платником податків,
- чи погашається податковий борг з ПДВ коштами СЕА ПДВ та банківського рахунку,
- можливість використовувати власні заощадження для ФОП загальної системи під час господарської діяльності.
І. ЗАГАЛЬНА СИСТЕМА ОПОДАТКУВАННЯ.
1.1. Щодо використання власних коштів ФОП для авансових виплат, заробітної плати та визначення загальної суми оподаткованого доходу.
Постанова ВС від 03.05.2022 у справі за № 824/348/20-а
Стислий висновок: власні кошти ФОП, загальної системи оподаткування, можуть використовуватися в господарській діяльності на виплату відряджень, заробітної плати, і такі витрати повинні враховуватися при визначенні загальної суми оподаткованого доходу.
Суть спору: Платник податків звернувся до суду з вимогою про скасування податкових повідомлень-рішень, оскільки податковий орган безпідставно виключив зі складу витрат, пов’язаних із здійсненням господарської діяльності, витрати з виплат по авансовим звітам, адже не врахував надані позивачем первинні документи (касові чеки, квитанції тощо). Покликання відповідача на те, що виплата за авансовими звітами в готівковій формі була більшою за отриману і витрачену за перевіряємий період готівку, є безпідставними, оскільки Платник податків не позбавлений права та можливості використовувати для виконання зобов`язань у господарській діяльності власні заощадження. Так, оплата заборгованості водіям по авансових звітах здійснювалась готівкою, проте, загальний розмір готівкових коштів, знятих з банківських рахунків, отриманої із застосуванням РРО виручки, а також розміру виплаченої готівкою заробітної плати свідчить, що авансові звіти на указану суму не могли бути оплачені саме за рахунок готівкових коштів.
Позиція ВС: У межах підстави касаційного оскарження ключовим питанням, що належало вирішити судам, було правомірність віднесення до складу витрат, пов’язаних з господарською діяльністю фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування, з метою визначення чистого оподатковуваного доходу, сум, які підтверджені первинними документами, але були сплачені за рахунок власних готівкових коштів цієї фізичної особи.
Колегія суддів враховує, що податкове законодавство не встановлює конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають ідентифікуватись ті чи інші господарські операцій. Однак, критерієм зменшення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що такі витрати дійсно були понесені.
Зі змісту ст. ст. 52, 320 ЦК України норм права слідує, що фізична особа-підприємець для здійснення підприємницької діяльності вправі використовувати не тільки отриманий нею дохід, але й інше належне їй на праві власності майно, крім визначених законом випадків, в тому числі власні чи запозичені готівкові кошти. Будь-які законодавчі заборони щодо використання готівкових коштів відсутні. При цьому за змістом касаційної скарги контролюючий орган погоджується із наявністю у фізичної особи-підприємця такого права.
Операції з готівкою, що проводяться фізичною особою-підприємцем, підлягають обліку. Зокрема, факт видачі готівки з каси фіксується шляхом складення видаткового касового ордеру або видаткової відомості. При цьому такі записи повинні бути здійснені у відповідній книзі обліку, що веде фізична особа-підприємець. Крім того, готівка, що надходить до каси також має бути оприбуткована у встановленому законом порядку.
Під час перевірки питання правильності включення фізичною особою-підприємцем того чи іншого виду витрат до складу витрат, пов’язаних із господарською діяльністю, дослідженню підлягають відповідні документи бухгалтерського та податкового обліку, які складаються під час здійснення тієї чи іншої господарської операції та які мають бути належним чином оформленими. Зокрема, зі змісту приписів підпунктів 170.9.1-170.9.2 пункту 170.9 статті 170, пункту 177.4 статті 177 ПК України, Порядку складання Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт врегульовують питання, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 вересня 2015 року № 841, слідує, що належними первинними документами, що підтверджують понесення платником податків витрат на відрядження працівників, є, серед іншого, звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт та документи, що додаються до такого звіту.
У цій справі зі змісту акта перевірки слідує, що контролюючий орган не мав претензій до долучених позивачем до перевірки відомостей, квитанцій на проведення розрахунків з найманими працівниками по авансових звітах та авансових звітів та фактично їх дослідження не здійснював. Висновки про допущені позивачем податкового порушення ґрунтуються виключно на співставленні наявної у контролюючого органу інформації про обсяги готівкових коштів, коштів на рахунках, виручки за реалізовані послуги у періоді, що перевірявся, та не підтверджені жодними належними доказами.
Результат: підтримав позицію Платника податків та залишив в силі постанову апеляційного суду про задоволення позовних вимог.
***
ІІ. ПДВ
2.1. Про можливість погашення податкового боргу з ПДВ за рахунок коштів в банку та в СЕА ПДВ
Постанова ВС від 03.05.2022 у справі за № 340/5389/20
Стислий висновок: погашення податкового боргу щодо ПДВ можливе з коштів на рахунків як у банку та в СЕА ПДВ
Суть спору: Податковий орган звернувся з позовом про стягнення податкового боргу щодо ПДВ з банківського рахунку та із системи електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих в органі, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Суди попередніх інстанцій зробили висновок, що податковий борг з податку на додану вартість, який виник у 2020 році, може бути погашений виключно за рахунок коштів, які обліковуються на рахунках відповідача у системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Натомість стягнення такого податкового боргу з рахунків у банках є неможливим та суперечить нормам ПК України. На обґрунтування такого висновку суди попередніх інстанцій зазначили, що саме така позиція викладена Верховним Судом у постанові від 25 лютого 2020 року у справі №1340/5767/18. На думку, податкового органу за змістом ст. 87, 95 ПК України кошти на рахунках платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість є самостійним, але не єдиним джерелом сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з податку на додану вартість.
Позиція ВС: положення абз. 2 п. 87.1 ПК України джерелом самостійної сплати грошових зобов’язань з податку на додану вартість є суми коштів, що обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов’язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з поточних рахунків платника податків, відкритих у банках.
Усталеною є позиція Верховного Суду (постанови від 25 лютого 2020 року у справі №1340/5767/18, від 17 червня 2021 року у справі №440/4736/19) про те, що пункт 95.1 статті 95 ПК України встановлює послідовність стягнення податкового боргу за рахунок різних джерел: спочатку за рахунок коштів, а у разі їх недостатності - за рахунок майна, яке перебуває в податковій заставі.
Ключовим у цій справі є питання можливості стягнення податкового боргу з податку на додану вартість, який виник у 2020 році, з рахунків у банках, що обслуговують Платника податків.
При вирішенні цього питання колегія суддів встановила, що суди попередніх інстанцій при обґрунтуванні своїх висновків посилалися на постанову Верховного Суду від 25 лютого 2020 року у справі №1340/5767/18, при цьому ВС звертає увагу на те, що у цій постанові відсутній висновок про те, що податковий борг з податку на додану вартість, який виник після 1 липня 2015 року, не може бути погашений за рахунок коштів, що перебувають на рахунках платника у банку, що його обслуговують.
Водночас, відповідно до вищенаведеного правового регулювання, чинного на момент подання позову, кошти, що перебувають на рахунках платника у банку, що його обслуговують, є одним із джерел погашення податкового боргу, в тому числі з податку на додану вартість.
Колегія суддів вважає, що доводи заявника касаційної скарги про неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду справи. Суди попередніх інстанцій фактично неправильно розтлумачили висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 25 лютого 2020 року у справі №1340/5767/18, що призвело до неправильного вирішення справи в частині позовних вимог про стягнення податкового боргу позивача з такого джерела погашення податкового боргу, як рахунки платника у банку, що його обслуговують.
Результат: ВС підтримав позицію податкової, скасовано рішення попередній інстанцій.
***
2.2. Про проведення позапланової перевірки на тій підставі, що було заявлено про від’ємне значення в ПДВ декларації більше 100 тис. грн.
Постанова ВС від 03.05.2022 у справі за № 140/3008/21
Стислий висновок: податкова перевірка, передбачена п. 78.11 ст. 78 ПК України може бути проведена у двох окремих випадках – заявлено до відшкодування або заявлено лише про від’ємне значення з ПДВ більшому ніж 100 тис. грн.
Суть спору: Платник податків звернувся до суду з позовом про скасування наказу про податкову перевірку на підставі пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України [платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від'ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень].
На думку Платника податків, він (1) не міг формувати від’ємне значення до 1 липня 2015 року, бо був створений лише 2018 року, і (2) не заявляло до відшкодування податок на додану вартість (далі - ПДВ), а лише задекларувало від’ємне значення ПДВ з причини наявності об’єктивних обставин (наявності адаптивного карантину на території України, що призвело до падіння продаж на території України та тимчасового перевищення об`єму закупівель над продажами, в результаті чого виникло від’ємне значення).
Позивач покликається на правовий висновок ВС, сформований у справі за № 808/2911/17 (Постанова від 14.11.2018), в якому нібито йдеться про те, що перевірка на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України можлива виключно у випадку, якщо платником податків у податковій звітності заявлено суми податку на додану вартість до бюджетного відшкодування.
Позиція ВС: відмовляючи у задоволенні позовних вимог у справі № 808/2911/17, ВС, зокрема, здійснив аналіз пункту 75.1 статті 75, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 та пункту 200.11 статті 200 ПК України і сформулював висновок, за змістом якого контролюючий орган наділений повноваженнями на проведення документальної позапланової перевірки платника податку в разі, якщо платником подано декларацію, в якій, по-перше, заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ (підпункт 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України) і, по-друге, якщо розрахунок такої суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від’ємного значення, сформованого за визначеними у пункті 200.11 статті 200 ПК України операціями
[коментар, на той час діяла така редакція контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від’ємного значення, сформованого за операціями: за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу].
У такому разі перевірка від’ємного значення ПДВ (а не перевірка безпосередньо бюджетного відшкодування) не буде різною за своєю суттю, як про це стверджує позивач, за умови якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від’ємного значення, сформованого за визначеними у пункту 200.11 статті 200 ПК України операціями.
У постанові від 14 листопада 2018 року у справі № 808/2911/17 відсутній висновок про те, що перевірка на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України можлива виключно у випадку, якщо у податковій звітності задекларовано (заявлено) суми податку на додану вартість до бюджетного відшкодування і неможлива у випадку самого лише декларування від`ємного значення цього податку без заявлення сум до бюджетного відшкодування.
Водночас у постанові від 19 лютого 2021 року у справі № 821/1235/17 Верховний Суд, проаналізувавши підпункт 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, сформулював висновок, відповідно до якого зміст наведеної норми свідчить про два окремі випадки проведення документальної позапланової перевірки: перший - подання декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість; другий - подання декларації з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. При цьому у першому випадку позапланова перевірка проводиться за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V ПК України.
Цей висновок підтримано у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 21 липня 2021 року у справі № 420/2382/20, у якій, аналогічно встановленим у справі № 140/3008/21 обставинам, призначення перевірки відбулося не за наявності передбачених пунктами 200.10 та 200.11 статті 200 розділу V ПК України підстав, а у зв`язку із поданням декларації за грудень 2019 року, в якій заявлено від`ємне значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень, що, як зазначив Верховний Суд, становить окрему чітку визначену підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України підставу для проведення перевірки.
Таким чином, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про те, що оскільки позивач не декларував до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість, то призначення відносно нього перевірки на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України є протиправним.
Безпідставними є посилання позивача на те, що зазначення у спірному наказі пункту 200.11 статті 200 ПК України є підтвердженням можливості призначення перевірки лише у випадку, якщо ним було б заявлено до бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість.
Результат: скасовані рішення попередніх інстанцій, підтримана позиція податкового органу, відмовлено в задоволенні позовних вимог Платника податків.
***
ІІІ. ПОДАТКОВІ ПЕРЕВІРКИ
3.1. Про обов’язок податкового органу перенести термін проведення перевірки, у разі втрати платником податків первинних документів
Постанова ВС від 11.05.2022 у справі за № 420/741/20
Стислий висновок: у разі втрати документів, Платник податків повідомляє податковий орган з додержанням певної процедури, і при цьому перевірка не може бути завершена, а прийняті податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.
Суть спору: Платник податків звернувся з вимогою про скасування податкових повідомлень-рішень, оскільки податковий орган повинен був перенести термін проведення перевірки, оскільки Платником податків були втрачені первинні документи
Суди попередніх інстанцій підтримали позицію Платника податків та скасували податкові повідомлення-рішення.
Позиція ВС: Відповідач у пункті 3.15 акту перевірки вказує на те, що в ході проведення перевірки оригінали первинних документів, які є підставою для нарахування від`ємного значення з ПДВ, яке у подальшому було заявлено до бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок підприємства по декларації з ПДВ за жовтень 2019 року, посадовими особами ТОВ «АГАТ 2019» не надано, також посадовими особами ТОВ «АГАТ 2019» інформація про втрату оригіналів первинних документів не надавалась.
Разом з тим, в матеріалах справи є довідка Хаджибеївського ВП Суворовського ВП у м.Одесі ГУНП в Одеській області від 29.11.2019р. №ЖЕО17090, зміст якої підтверджує звернення позивача до органу поліції із заявою про втрату документів 29.11.2019р. (том ІІ, а.с.69). Крім цієї довідки також у справі є копія листа - повідомлення № 03/12, яким позивач повідомляє відповідача про втрату документів бухгалтерського та податкового обліку за період з 17.09.2019р. по теперішній час та додає копію відповіді з органу поліції. Відповідно до штампу вхідної кореспонденції відповідач отримав та зареєстрував повідомлення 02.12.2019р. (том ІІ, а.с.68).
Суд уважає вказані посилання податкового органу помилковими, оскільки п. 44.5 статті 44 ПК України (чинним на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п’ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому ПК України для подання податкової звітності. Платник податків зобов’язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.
У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.
Положення податкового законодавства встановлювали єдиний перелік зобов’язання платника податку у п’ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.
Указані норми Податкового законодавства (чинним на час виникнення спірних правовідносин) позивач виконав, а саме 02.12.2019 р., тобто у строк та у спосіб визначений п.44.5 статті 44 ПК України (чинним на час виникнення спірних правовідносин), позивач повідомив податковий орган про втрату документів із наданням підтверджуючого документу - довідки з поліції.
Перенесення термінів перевірки є обов`язком податкового органу, оскільки без дослідження первинних документів неможливо скласти акт перевірки. Приписи вказаних норм податковим органом у даному випадку дотримано не було, оскільки не перенесено розпочату перевірку до дати отримання копії документів.
Отже, закінчення проведення перевірки та оформлення результатів проведення перевірки є передчасним без дослідження первинних документів, які відповідач повинен був отримати за умови виконання вимог пункту 44.5 статті 44 ПК.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанції, що при винесенні рішень, що оскаржуються, відповідач діяв не у спосіб, що передбачений статті 44 ПК України - не переніс термін проведення перевірки, чим позбавив права позивача на відновлення втрачених документів та надання їх для перевірки.
Суд визнає однакове застосування положень п.44.5 статті 44 Податкового кодексу України у справах № 420/741/20 та № 820/15224/14. Підстави для відступлення від висловленої правової позиції у справі 820/15224/14під час розгляду справи №420/741/20 відсутні.
ВС вбачає за необхідне зазначити, що редакція абзацу першого пункту 44.5 статті 44 ПК України було змінено згідно із Законом 466 - IX від 16.01.2020, яка набрала чинності 23.05.2020.
Так, відповідно до абзацу пункту 44.5 статті 44 ПК України (після змін) у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених у пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до Митного кодексу України або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.
Тобто, вказані зміни встановлювали певну процедуру повідомлення податкового органу про втрату первинних документів (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів), а саме відповідно до Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затвердженого наказом МФУ від 24.05.1995 № 88.
Результат: ВС підтримав аргументи та мотиви судів попередніх інстанцій, якими були задоволені позовні вимоги Платника податків.
3.2. Наявність вироку щодо контрагента свідчить про нереальність господарських операцій
Постанова ВС від 10.05.2022 у справі за № 804/2455/18
Стислий висновок: винесений щодо контрагента вирок щодо фіктивного підприємництва свідчить про те, що господарських операцій не було, а оформленні первинні документи не мають юридичної сили.
Суть спору: Платник податків звернувся з вимогою про скасування податкових повідомлень-рішень, яким було зменшено розмір від’ємного значення з податку на додану вартість на сум, оскільки господарські операції позивача з контрагентами мали реальний характер, що підтверджується належно оформленими первинними документами, натомість висновки контролюючого органу про відсутність реальних правових наслідків за господарськими операціями з контрагентами є безпідставними та не підтверджені належними доказами.
Суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку про правомірність прийнятого податкового повідомлення - рішення в частині зменшення позивачу розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на суму з огляду на наявність вироку Броварського міськрайонного суду Київської області від 22.06.2017 у справі № 361/3421/17, яким засновника та директора, одного з контрагентів Платника податків визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст.205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво).
Позиція ВС: Колегія суддів вважає такий висновок правильним з огляду на те, що вищезазначеним вироком, який набрав законної сили, встановлено об`єктивну сторону складу злочину посадової особи контрагента позивача, дії якого не були спрямовані на реальне зайняття підприємницькою діяльністю, а лише на формування первинних документів за наслідками неіснуючих операцій.
Вироком встановлено, що підписання та надання невстановленій особі реєстраційних документів невстановленій досудовим розслідуванням дало змогу здійснювати незаконну діяльність, прикриваючись імітацією підприємницької діяльності перереєстрованого товариства, розпоряджатися рахунком товариства, здійснювати прибуткові та видаткові операції по цьому рахунку на власний розсуд, складати від його імені фіктивні господарські угоди та фіктивні первинні документи, складати документи податкової звітності, з метою прикриття незаконної діяльності, що полягала у незаконному формуванню податкового кредиту та заниженню сум податку на додану вартість до сплати в бюджет платникам податків.
Таким чином, господарські операції, за наслідками яких позивачем сформовано, зокрема податковий кредит, відбулися на підставі первинних документів, виписаних у той самий період, в якому встановлено факти вчинення злочину та підписані зі сторони саме директором контрагента, тобто особою яка заперечує здійснення фінансово-господарської діяльності вказаного підприємства та визнана винною у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27 ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України, а отже такі документи не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважною особою, та як наслідок не можуть визнаватись такими, що посвідчують факт придбання товарів.
Результат: ВС підтримав позицію податкового органу, відмовив в задоволенні позовних вимог Платника податків у частині господарських операцій з контрагентом, щодо якого є вирок.
***
ІV. ПОДАТКОВЕ ПОВІДОМЛЕННЯ РІШЕННЯ (ППР)
4.1. Якщо податкове зобов’язання було частково розраховано податковим органом неправильно
Постанова ВС від 06.05.2022 у справі за № 826/14188/16
Стислий висновок: якщо рішення є частково неправомірним та може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та якщо без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, то таке рішення визнається частково протиправним.
Суть спору: Платник податків звернувся до суду з адміністративним позовом щодо скасування податкового-повідомлення рішення, яким було донараховано фізичній особі земельний податок. Податковий орган при розрахунку податкового зобов’язання застосував не ту ставку земельного податку (3% замість 0,1%, як це визначено положенням про плату за землю в м. Києві).
Позиція ВС: ВС підтримав мотиви та аргументи попередніх судів, про те що податковий орган неправильно розрахував суму податкового зобов’язання платника згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням. Помилкове нарахування суми податкового зобов’язання відбулося через порушення нормативних вимог, як платником, так і контролюючим органом. Відтак, податкове повідомлення-рішення не може бути визнане протиправним та скасоване в якійсь сумі, оскільки відповідач ще не визначив в установленому законом порядку дійсний податковий обов’язок із земельного податку за 2016 рік.
Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, яке визнається протиправним та скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.
На користь наведеного висновку свідчить й правова позиція Верховного Суду України, викладена в постанові від 05 грудня 2006 року у справі за позовом Закритого акціонерного товариства «Київський склотарний завод» до Державної податкової інспекції в Оболонському районі м. Києва про визнання недійсними рішень, яка має враховуватися при застосуванні норм права у подібних правовідносинах відповідно до підпункту 8 пункту 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.
Результат: відмовив в задоволенні касаційної скарги податкового органу. Загалом, судові рішення були прийняті на користь платника податків.
***
V. АДМІНІСТРАТИВНИЙ АРЕШТ
5.1. Зупинення видаткових операцій та підтвердження адміністративного арешту коштів. Особливості процедур при зверненні до суду
Постанова ВС від 13.05.2022 у справі за № 2040/6073/18
Стислий висновок: зупинення касових операцій можливе в межах адміністративного арешту коштів або як окрема процедура шляхом подачі заяви до суду впродовж 24 годин.
Суть спору: Податковий орган звернувся до суду з вимогою про підтвердження по-перше, обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків та, по-друге, зупинення видаткових операцій платника податків (ФОП) на рахунках, відкритих в банківських установах, які обслуговують відповідача.
Суди попередніх інстанцій, якими було відмовлено в задоволенні вимог податкового органу, виходили з того, що
(1) на підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна позивачем не надано до суду відповідних копій дозволу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу на здійснення платником податків будь-якої операції з таким майном, разом з відповідним висновком податкового керуючого, що здійснення платником податків окремої операції не призведе до збільшення його податкового боргу або до зменшення ймовірності його погашення,
(2) не було надано жодних доказів вжиття відповідних заходів щодо встановлення майна, яке може слугувати джерелом погашення податкового боргу, та доказів існування такого боргу.
(3) звернулося з позовом до суду після спливу 96 годин, протягом яких має бути перевірена судом обґрунтованість рішення керівника про накладення арешту на майно платника податків, що, в свою чергу, згідно з пунктом 94.19 статті 94 ПК України [адміністративний арешт]: свідчить про припинення адміністративного арешту.
Суд зазначає, що нормами статті 94 ПК України [адміністративний арешт] унормовано можливість прийняття рішення виключно про арешт коштів на рахунку платника податків, проте можливість здійснення арешту шляхом зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків приписами цієї статті не передбачена.
Арешт коштів на рахунку платника податків є різновидом адміністративного арешту, який застосовуються виключно на підставі рішення суду (на відміну від адміністративного арешту іншого майна, який здійснюється за рішенням керівника податкового органу).
Суд зазначає, що обов'язковою передумовою арешту коштів та інших цінностей платника податків, що знаходяться в банку, передує ряд заходів, визначених Главою 9 ПК України, які слід вжити податковому органу з метою забезпечення виконання платником податків своїх зобов'язань, в тому числі встановлення майна та інших цінностей такого платника податків, що можуть стати джерелами погашення податкових зобов'язань платника податків, передача такого майна у податкову заставу та накладення адміністративного арешту на майно.
Однак податковим органом не було надано жодних доказів вжиття відповідних заходів щодо встановлення майна, яке може слугувати джерелом погашення податкового боргу та доказів існування такого боргу.
Позиція ВС: ВС погодився з тим що сплив 96-и годинного строку для звернення до суду припиняє адміністративний арешт на кошти.
Також законодавцем встановлений захід податкового примусу, як зупинення видаткових операцій на рахунках платника (підпункти 20.1.31, 20.1.32 пункту 20.1 статті 20, пункту 89.4 статті 89, пункту 91.4 статті 91 ПК України), проте не визначено, що САМЕ ВІДМОВА від проведення перевірки є приводом для його застосування [бо обставиною, яка передує можливості вимагати зупинення видаткових операцій є не НЕДОПУЩЕННЯ … ДО ОБСТЕЖЕННЯ ТЕРИТОРІЙ І ПРИМІЩЕНЬ, пп. 20.1.31].
Підставою для звернення із заявою саме щодо зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків з посиланням на підпункт 20.1.31 пункту 20.1 статті 20 ПК України є недопуск платником податків посадових осіб контролюючого органу до обстеження територій і приміщень.
Заяву з посиланням на зазначені обставини має бути подано до суду протягом 24 годин з моменту виникнення таких обставин, тобто, протягом доби з моменту недопуску перевіряючих до обстеження територій і приміщень, однак, у межах спірних правовідносин судом встановлено, що із такою заявою контролюючий орган до суду не звертався.
І лише в разі відмови судом у прийнятті заяви на підставі статті 283 КАС України, виникає право звернутися з вимогами до суду про зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків в загальному порядку.
Тобто, зупинення видаткових операцій на рахунках платника податків можливо виключно у випадках накладення арешту на кошти як виду адміністративного арешту за рішенням суду.
[коментар, таким чином, саме заява про підтвердження обґрунтованості арешту коштів подається впродовж 96 годин, а заява про зупинення видаткових операцій упродовж 24 годин, при цьому зупинення видаткових операцій можливе після недопущення до обстеження (а не відмова від перевірки), проте накладання арешту на кошти породжує зупинення видаткових операцій].
Результат: відмовлено в задоволенні касаційної скарги податкового органу.
***
VІ. РРО
6.1. Про застосування штрафних санкцій, передбачених ЗУ «Про РРО» та Указом Президента «Про застосування штрафних санкцій…» за порушення обігу готівки
Постанова ВС від 04.05.2022 у справі за № 400/3049/18
Стислий висновок: ЗУ «Про РРО» має пріоритет щодо застосування штрафу за порушення обігу готівки, подвійна відповідальність не допускається.
Суть спору: Платник податків звернувся з адміністративним позовом про скасування податкових повідомлень-рішень щодо застосування штрафних санкцій за порушення обігу готівки на підставі Указу Президенту «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки».
Суд першої інстанції зазначив про неможливість дослідити правопорушення, в розрізі кожного епізоду та встановити розмір застосованого штрафу за кожним епізодом, як того вимагав Верховний Суд, позаяк, долучений до матеріалів справи розрахунок штрафу, здійснений податковим органом без визначення спірних операцій (епізодів), які обумовили таке застосування. На підставі викладеного, суд першої інстанції зробив висновок, що не має можливості встановити та дослідити строки застосування відповідачем санкцій в розрізі кожного епізоду.
Суд апеляційної інстанції вказував на те, що з прийняттям ЗУ «Про РРО», Указ Президента «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»
[коментар, припинив дію в 2019 році]
припинив дію, як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.
Позиція ВС: З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду, відступивши від правової позиції, викладеної Верховним Судом України в постанові від 02.04.2013 у справі № 21-77а13, наголосила на неможливості застосування положень Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 у правовідносинах, що виникли після набрання чинності ЗУ «Про РРО».
Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об’єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), так і того, що визначено пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), фактично полягає в одних і тих самих діях.
За таких обставинах колегія суддів уважає безпідставне посилання податкового органу на те, що суд апеляційної інстанції не врахував висновок щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, який викладений у постановах Верховного Суду України від 13.03.2014 року у справі 21-5а14 (2а-1160/11/1270) та від 14 червня 2016 року у справі № 0870/11140/12).
За таких обставин Верховний Суд уважає за необхідне погодитися з висновком суду першої та апеляційної інстанції про необхідність задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних санкції.
Результат: підтримав позицію Платника податків, відмовив у задоволенні касаційної скарги податкового органу.
