За старими правилами, неустойки (штрафи, пені)не включались до витрат, що зменшували об’єкт оподаткування податком наприбуток. На сьогодні Податковий кодекс України не містить обмежень щодо врахуваннятаких витрат при зменшенні фінансового результату.
Починаючи з 2015 року об’єкт оподаткуванняподатком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення)фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного уфінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень(стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансовоїзвітності на різниці, які виникають згідно з положеннями розділу III ПКУ.
Розділом III ПКУ не передбаченокоригування об’єкту оподаткування податком на прибуток (фінансового результатудо оподаткування) на різниці з неустойки (штрафу, пені).
Згідно П(С)БО 16 «Витрати», витративідображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів абозбільшенням зобов'язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшенняактивів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власногокапіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилученняабо розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірнооцінені.
Відповідно до п. 20 П(С)БО 16, до іншихопераційних витрат включаються, зокрема, визнані штрафи, пеня, неустойка.
Отже, витрати понесені у вигляді сплаченоїнеустойки (штрафу, пені) за порушення господарського зобов’язання згіднодоговору зменшують об’єкт оподаткування податком на прибуток (фінансовийрезультат до оподаткування) без подальшого його збільшення (коригування) натакі витрати. Аналогічних висновків дійшла ДФС України у листі від 05.10.2015№21051/6/99-99-19-02-02-15.
При цьому, право на витрати в податковомуобліку буде залежати від кваліфікації платежу саме як неустойки (санкції)відповідно до вимог цивільного законодавства.
Виходячи зі змісту статей 546, 549, 611 Цивільногокодексу України, ст. 230 Господарського кодексу України, неустойкою (штрафом,пенею) визнається сума санкцій яка сплачується за невиконання або неналежне (несвоєчасне)виконання господарського зобов'язання згідно договору. При цьому, за порушення строків оплатисплачується пеня, яка обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаногогрошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання. За невиконання абоненалежне виконання сплачується штраф, який розраховується у відсотках доневиконаного зобов’язання.
На практиці трапляються випадки, колисторона договору намагається стягнути з порушника господарського зобов’язанняодночасно і штраф і пеню за одне й те саме порушення, наприклад за порушеннястроків виконання грошового зобов’язання. За практикою Верховного Суду Україништраф і пеня є одним видом цивільно-правової відповідальності, а тому їходночасне застосування за одне й те саме порушення суперечить ст. 61Конституції України.
Такі порушення вимог цивільногозаконодавства допущені при укладенні договору, можуть призвести до невизнанняплатежів як неустойки в бухгалтерському обліку і втрати права на витрати, щозменшують об’єкт оподаткування податком на прибуток.
Що стосується податкових штрафів та пені,то згідно із пп. 14.1.265 ПКУ, штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) – це платау вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податківу зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншогозаконодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, атакож штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Пеня- сума коштів у вигляді відсотків, нарахованих на суми грошових зобов'язань, несплачених у встановлені законодавством строки (пп. 14.1.162 ПКУ).
Відповідно до ст.ст. 238 ГКУ за порушеннявстановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності досуб'єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органамидержавної влади або органами місцевого самоврядуванняадміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового абомайнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб'єктагосподарювання та ліквідацію його наслідків. Органи державної влади та органимісцевого самоврядування відповідно до своїх повноважень та у порядку,встановленому законом, можуть застосовувати до суб'єктів господарювання,зокрема, такі адміністративно-господарські санкції як: вилучення прибутку (доходу);адміністративно-господарський штраф; стягнення зборів (обов'язкових платежів).
Отже, податкові штрафи та пені, а такожадміністративно-господарські санкції застосовуються не суб’єктамигосподарювання, а уповноваженими державними органами, чи впливає це на правоплатника на податкові витрати по сплаті таких санкцій?
Наведений вище лист ДФС стосується коригуванняфінансового результату на суми штрафівта/або неустойки чи пені, нараховані за рішенням відповідних державних органів.Отже, ДФС допускає включення адміністративно-господарських і податкових санкційдо витрат, що зменшують податок на прибуток. І це є логічним, оскільки за правиламибухгалтерського обліку, за якими визначається об’єкт оподаткування податком наприбуток, до витрат включаються будь які визнані неустойки, штрафи і пені.
Підставою для визнання податкових і адміністративно-господарськихсанкцій витратами в бухгалтерському обліку будуть відповідні рішення органівдержавної влади про застосування таких санкцій.