Оптимізація акцизного податку з торгівлі пальним через мережі АЗС

З року в рік податковий тиск на бізнес посилюється як через листи-роз’яснення органів Державної фіскальної служби, так і регулярними змінами податкового законодавства. Тому, щоб відстояти свої інтереси, бізнес звертається за захистом до суду. При цьому податкова суперечка не встигає пройти всі судові інстанції як все починається спочатку – знову змінюється законодавство. 

Така тенденція призводить до відсутності узагальненої судової практики, правових орієнтирів для бізнесу, що погіршує інвестиційний клімат в нашій країни.

Подібне трапилося з акцизним податком у роздрібній та гуртовій торгівлі нафтопродуктами через мережі АЗС у 2015 – 2016 роках.

Слід відзначити, що акциз потрібно платити з реалізації суб'єктами господарювання у роздрібної торгівлі підакцизних товарів (п.п. 213.1.9 Податкового кодексу України). Оптова торгівля пальним не оподатковується.

Однак, ДФС України у листах від 18.03.2015 р. (№ 9132/7/99-99-19-03-03-17) та від 09.09.2015 р. (№19308/6/99-99-19-03-03-15) роз’яснила, що через мережу АЗС здійснюється виключно роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві.

Такі «творчі» роз’яснення фіскалів не залишилися поза увагою. Вони спонукали бізнес звертатися за індивідуальними податковими консультаціями. Відповіді органів Державної фіскальної служби, які не влаштовували бізнес, оскаржувалися у суді. У цьому разі «диму без вогню не було» – підприємства мали всі правові підстави для такого оскарження.

У 2015 р. в пп. 14.1.212 ПК України було визначено поняття «реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів». Воно означало продаж нафтопродуктів споживачам для особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків.

Для розуміння, в чому ж помилка фіскального органу, у наведеному вище понятті слід виділити три кваліфікуючі ознаки. Продаж товарів, тобто операція при якій відбувається перехід права власності; спеціальна суб'єктність – споживачі; мета – некомерційне використання товару.

Натомість, у роз’ясненнях ДФС не з’ясовано суті кваліфікуючих ознак, а також економічної та правової природи самих операцій. Це й призвело до хибних висновків.

Своїми роз’ясненнями ця служба фактично позбавила підприємства права на свободу укладення договору, що суперечить п.п. 14.1.202 ПК України. Законодавством не заборонено реалізувати пальне гуртом з АЗС за попередньою оплатою. Для цього придбаний товар за договором дозволено зберігати на АЗС. За таких обставин, при фізичному продажу з АЗС частини придбаного пального, переходу права власності не відбувається, оскільки це сталося за першою подією.

Водночас фізична особа має право придбати пальне як для особистих потреб, так і, як керівник чи працівник підприємства, для комерційних. Тому не кожна фізична особа підпадає під визначення «споживач». Згідно Закону України «Про захист прав споживачів», споживач – це фізична особа, яка придбала продукцію виключно для особистих потреб.

До того ж, істотною ознакою некомерційного господарювання є відсутність мети одержання прибутку. Проте, наприклад, підприємство, яке займається перевезеннями, буде заправляти транспортні засоби виключно з метою отримання прибутку, а не для особистих потреб.

Очевидно, що у 2015 р. в законодавстві не існувало обмежень щодо гуртової торгівлі нафтопродуктами через мережу АЗС. З цим врешті погодилася й ДФС України у листі від 13.10.2015 (№21702/6/99-99-19-03-03-15).

Жирною крапкою щодо визначення правових орієнтирів для бізнесу в цих правовідносинах мала б стати постанова Вищого адміністративного суду України від 09.06.2016 №К/800/7048/16. У ній вказано, що продаж нафтопродуктів через АЗС може бути як гуртовим, так і роздрібним.

Проте, на заваді цьому стали чергові зміни до Податкового кодексу, внесені Законом України № 909-VIII. Всупереч економічній та правовій природі операцій, з 1 січня 2016 р. роздрібною реалізацією пального через мережу АЗС також вважається кожна фактична заправка. Не забарилася повідомити про це у своїх роз’ясненнях й ДФС України (лист від 12.03.2016 № 5311/6/99-95-42-01-16-01).

У зв’язку з цим, на ринку гуртової та роздрібної торгівлі нафтопродуктами через мережі АЗС ситуація у 2015-16 рр. щодо адміністрування акцизного податку виглядає заплутаною.

Деякі підприємства, керуючись роз’ясненнями ДФС, і в 2015 р., незалежно від умов договору, сплачували акциз з гуртового продажу пального. У цьому випадку ще не все втрачено, оскільки можна скористатися законодавчо визначеним механізмом для повернення з бюджету помилково сплачених коштів.

Інші підприємства у 2015 р. не декларували та не сплачували акциз за гуртовими операціями. Через це їм слід чекати на зауваження з боку податківців. Однак, й цим підприємствам не варто хвилюватися, оскільки є всі правові підстави для оскарження результатів перевірок у суді. Закон № 909-VIII у даному випадку не має зворотної дії у часі.

Окремі ж підприємства навіть у 2016 р. не нараховують та не сплачують акцизний податок з гуртової торгівлі пальним через АЗС, продаж якого здійснюється за талонами. Слід зауважити, що зміни до законодавства є чинними та не визнані неконституційними, тобто їх слід виконувати. Звісно, такі зміни прийняті не за шість місяців до початку нового бюджетного року, з порушенням принципу стабільності податкової системи та не відповідають вимогам щодо якості закону. 

Для мінімізації втрат у цьому разі підприємствам все ж необхідно звернутися за індивідуальною податковою консультацією. У разі отримання негативної відповіді – оскаржити її в суді з посиланням на практику Європейського суду з прав людини (справи «Щокін проти України» та «Серков проти України»).

Слід пам'ятати, що економіка – це не лимон, який можна вичавлювати, коли заманеться. Підприємцям потрібна правова визначеність для прийняття релевантних рішень та планування господарської діяльності. Проведена реформа з дотриманням міжнародних стандартів та законодавчо закріплених принципів дасть набагато більший ефект та створить привабливий інвестиційний клімат, ніж репутація країни, в якій правове регулювання відбувається у ручному режимі.