1. Мировой финансовый кризис какиндикатор проблем в организации аудиторской деятельности.
На протяжениинескольких последних лет не умолкает дискуссия о причинах глобальногофинансового кризиса. И в ходе многочисленных диспутов неоднократно возникалвопрос о месте, роли и ответственности аудиторов в этих процессах.
Начиная сознаменитого скандала Enron – Arthur Andersen МеждународнаяФедерация Бухгалтеров ( IFAC )и многие другие профессиональные организации и правительства уделяли большоевнимание стабилизации аудита и финансовой отчетности. МФБ провела грандиознуюревизию стандартов финансовой отчетности, начала ревизию стандартов аудита.Большой упор был сделан на контроль качества аудита публичных компанийобщественной значимости. По всему миру профессиональные организациисконцентрировались на контроле качества. В 2009 году был принят и изданпересмотренный Кодекс профессиональной этики МФБ. Однако острота проблемы не ушла, а скорее наоборот.
Развернувшийся в2008 году глобальный финансовый кризис показал новый спектр проблем, вызванныхрешениями, которые принимались на основании аудированной финансовой отчетности.И, на мой взгляд, нельзя говорить только о том, что менеджеры, бухгалтера иаудиторы не рассмотрели угрозы обесценивания ипотечных ценных бумаг и ипотечныхзалогов. Проблема на самом деле намного глубже и разнообразней. Не следуетзабывать, что в разгар глобального финансового (ипотечного) кризиса разразилсяскандал с финансовой пирамидой века (пирамида Мэдоффа), в которой растворились65 миллиардов долларов инвесторов. При этом аудиторов PriceWaterHouse & Coopers , KPMG и Ernst & Young обвиняют в недобросовестности.
Одна из ведущихмировых профессиональных организаций АССА уделила большое внимание урокам глобального финансового кризиса длябухгалтеров и аудиторов. АССА провела ряд исследований и дискуссий по всемумиру, в том числе и в Украине. Я хочу лишь привести некоторые выводы, к которымпришла столь уважаемая организация в результате проделанного.
1. АССАсчитает, что аудит должен сыграть ключевую роль в укреплении общественногодоверия к логистической цепочке представления финансовой отчетности.
2. Мыне думаем, что модель аудита сломалась, а считаем, что профессия должнаразработать подходы к аудиту более крупных организаций, которые бы учитывалипотребности более широко круга заинтересованных лиц, а не только настоящих ибудущих инвесторов, удовлетворяя таким образом требования рынка.
3. АССАне считает полное разделение на аудиторские и не аудиторские услуги возможнымили желательным.
4. АССАсчитает нежелательным значительное сокращение мелких и средних аудиторских фирми считает, что такое сокращение приведет к негативным последствиям.
Так же АССА широкообсуждала вопросы ответственности аудиторов за возникновение кризиса и егоразвитие. В этом вопросе мнения разделились. Часть участников обсужденияпризвала признать ответственность бухгалтеров и аудиторов, а часть настаивалана том, что аудит лишь подтверждал достоверность финансовой отчетности.
Можно конечносогласиться с обеими позициями. Но лично мое мнение состоит в том, что иаудиторы и бухгалтера непосредственно причастны к возникновению и развитиюглобального финансового кризиса. Вопрос только в мере ответственности. Чтобольше всего повлияло на его возникновение? Какие факторы послужиликатализатором? Только найдя ответы на эти вопросы, мы сможем снизить рискиповторения этих событий.
И, конечно же,говоря о причастности к чему-то или о вине в чем-то нельзя обойти сторонойвопрос ответственности. Вопрос ответственности всегда является наиболее болевыми острым. Давайте зададим себе вопрос: будем ли мы дорого платить за что-то безгарантий его полезности и защищенности? Ответ напрашивается сам собой. Работанад уроками глобального финансового кризиса показала, что существуют несколькопозиций по вопросам ответственности аудиторов.
i. Необходимоограничивать ответственность аудиторов.
Такое мнение основано на опыте, прежде всего США,где аудиторов обязывают возмещать урон нанесенный пользователям отчетности вполном размере. Пример такого решения всем известен как банкротство крупнейшейаудиторской компании Arthur Andersen . В настоящее время рассматривается возможность подачи исков против PriceWaterHouse & Coopers , KPMG и Ernst & Young на возмещение ущерба инвесторампирамиды Мэдоффа.
ii. Необходиморасширять страхование аудиторских рисков.
iii. Необходимовводить реальные и действенные механизмы солидарной ответственности аудиторов иаудиторских фирм.
2. Виды ответственности аудиторов.
На аудиторов распространяютсяследующие виды ответственности:
а) Материальная ответственностьза нанесенный ущерб.
В Украине такая ответственность должна быть оговоренав договоре на проведение аудита и не может превышать суммы фактическинанесенного ущерба.
б) Профессиональнаяответственность за качество выполненного аудита (оказанных услуг).
в) Административнаяответственность.
г) Уголовная ответственность.
Следует отметить,что в Украине сложилась практика снижения материальной ответственностиусловиями договоров и довольно часто такая ответственность ограничиваетсяразмером стоимости аудиторских услуг.
Так же необходимо обратитьвнимание на то, что материальная ответственность применяется к субъектамхозяйствования, а не к аудиторам, которые сформировали мнение или выдалинедостоверное заключение. Таким образом, заложена основа тому, что МФБ и другиепрофессиональные организации стали уделять много внимания системе контролякачества у субъектов аудиторской деятельности. Пытаясь такими мерами уменьшитьвероятность предоставления некачественного аудита.
Наиболее часто применяемойявляется профессиональная ответственность. Меры взысканий оговорены в законе«Об аудиторской деятельности» и применяются Аудиторской палатой Украинывследствие дисциплинарных расследований по результатам поданных жалоб изаявлений либо как результат проверки субъектов аудиторской деятельности.
Административная ответственностьв Украине практически не применяется к аудиторам.
Что касается уголовнойответственности, то следует заметить, что после того, как Министерство трудапредоставило разъяснение о возможности расценивать действия аудитора иливнешнего бухгалтера как соучастие при возбуждении уголовного дела попреступлениям связанным с неуплатой налогов, фальсификации финансовойинформации и целому ряду других уголовных преступлений в сфере хозяйственнойдеятельности, то можно сказать, что создана правовая основа для привлеченияаудиторов к уголовной ответственности за хозяйственные преступления клиентовкак минимум в качестве соучастников.
3.Страхование ответственности аудиторов как один из способов снижения рисков.
Говоря обответственности аудиторов, мы должны, прежде всего, понимать каких целей мыхотим достичь и что простимулировать. Если перед нами стоит задачаминимизировать риски пользователей аудированной финансовой отчетности, то мыможем развивать идею страхования ответственности аудиторских фирм и аудиторов.То есть за деньги заказчика страховать риски того, что заказчик или третьи лица(пользователи) предъявят материальные претензии аудиторской фирме или аудитору.Повышает ли такое страхование доверие к аудиторам? Становятся ли заказчикиаудита или пользователи такой аудированной финансовой отчетности болеезащищенными или более уверенными в достоверности результатов аудита? Вопросы,наверное, скорее риторические. Вряд ли пользователям добавит уверенности знаниетого, что аудитор переложил на страховую компанию значительную частьматериальной ответственности за результаты своей работы. При необходимости заказчики самостоятельномогли бы снять часть своих рисков, от аудита застраховав их. Но в таком случаестраховые компании были бы вынуждены оценивать аудиторов, что бы определитьстепень рисков. Это не устраивает, в первую очередь, ведущие аудиторские фирмы(фирмы большой четверки).
Однако, когда вУкраине идут обсуждения путей дальнейшего реформирования аудита, то частовозникают идеи введения обязательного страхования ответственности аудиторскихфирм и аудиторов. Так в 3-х проектах, подготовленных в настоящее время,присутствуют подобные нормы. При этом, еще и раздаются «прогрессивные идеи»создать «свою» страховую компанию либо дать право АПУ определять уполномоченнуюстраховую компанию.
Промежуточный вывод
Можемоднозначно утверждать, что страхование аудиторских рисков не выполняет функцийповышения доверия к аудиту со стороны заказчиков, пользователей и общества.
Страхованиенеобходимо руководству и собственникам аудиторских фирм для снижениянегативного влияния недобросовестности и нечестности персонала.
4.Альтернативы.
Если обратиться кпрактике США по реформированию системы корпоративного управления, финансовойотчетности и аудита, то можно обратить внимание на то, что законом Сайбренса –Оксли предусмотрено создание компенсационных фондов для возмещения возможныхпотерь инвесторов и акционеров, а не страхование такой ответственности.Аналогичные меры пока не распространяются на аудит .
Давайте немногозадумаемся над вопросом: почему не страхование, а именно компенсационные фонды.С точки зрения государства логичней было бы развивать р ы нок страхований, так как страхованиесоздает инвестиционный ресурс, который работает на фондовых рынках иразогревает экономику страны.
А вопрос решаетсядовольно просто. Страхуя риски, мы перекладываем ответственность на страховуюкомпанию. И в этом случае единственное, что нас интересует - это снижениестрахового тарифа. За счет чего? Ну, возможно за счет оценки страховщиком своихрисков, связанных с работой, с нами - аудиторами. Это может быть и оценкасистемы контроля качества, это может быть и наша история, и многое другое. Авот когда мы откладываем свои собственные деньги на погашение возможногоущерба, то мы всю ответственность несем сами.
Такимобразом, создание компенсационных фондов может быть хорошим стимулом дляобеспечения качества предоставляемых аудиторских услуг.
Но одна только этамера не способна решить всю проблему. Так как ответственность фирмы (субъектааудиторской деятельности) создает предпосылки только для удорожания аудиторскихуслуг. За счет желания снизить свои риски, и как следствие этого - необоснованноеувеличение контрольных процедур. Особенно это ощутимо на средних и крупныхфирмах (там, где имеется несколько сертифицированных аудиторов).
Второй существеннойпроблемой в части ответственности аудиторов является проблема сответственностью аудиторов (партнеров по заданию), которые формируют мнение оботчетности. Здесь есть несколько составляющих. В соответствии со стандартамиаудита отчет аудитора (аудиторское заключение) подписывает фирма, а не лицо егосоставившее. Таким образом, нивелируется роль конкретного исполнителя, и акцентделается только на субъект аудиторской деятельности. Что с одной стороны наруку крупным аудиторским фирмам, так как их имя не ассоциируется упользователей с именем конкретного аудитора. Но с другой стороны, всяответственность закрепляется за субъектом.
На мой взгляд, дляснятия такой проблемы, во-первых, необходима солидарная ответственность фирмы иаудитора, который формировал мнение, то есть партнера по заданию. Такимобразом, возникнут материальные стимулы для усиления контроля со стороныруководителя группы по предоставлению уверенности.
При этом необходиморешить вопрос о наличии личного подтверждения руководителя группы попредоставлению уверенности (партнера по заданию) на отчете аудитора(аудиторском заключении).
1. Фирма создает и поддерживает компенсационныйфонд, который должен своим размером соответствовать размеру рисков, принимаемыхаудитором, то есть объемам клиента. Соответствие может быть установлено непрямое, а пропорциональное (долевое)
2. Аудитор (партнер по заданию)подписывает заключение наряду с фирмой. Таким образом, его имя ассоциируется сименем аудиторской фирмы и с отчетностью клиента.
3. Аудитор несет солидарнуюматериальную ответственность за качество выполненной работы (проведенногоаудита) не только в рамках фирмы, а и перед обществом.
5. Влияние на систему обеспечения качествааудиторских услуг.
А теперь давайте посмотрим,как такой подход может отразиться на деятельности аудиторских фирм и аудиторов,предоставляющих услуги единолично.
1. Созданиекомпенсационных фондов вынудит аудиторов принять решение об отвлеченииоборотных средств и как следствие о своей заинтересованности в рынкеобязательного аудита. При этом необходимо будет определиться с размерамиобъектов обязательного аудита для определения размера компенсационного фонда.Вполне может быть установлена шкала соответствия размеров компенсационныхфондов и объемов принимаемых клиентов.
2. Срынка обязательного аудита уйдут субъекты аудиторской деятельности, которые толькоиспользуют статус аудиторской фирмы для получения доходов в сфере обязательногоаудита за счет увеличения количества проверок при демпинговых ценах на них.
3. Переходот обязательного аудита малых и средних субъектов к аудиту больших предприятийбудет совершаться постепенно по мере накопления компенсационных фондов инавыков проведения аудита.
4. Будетисчезать практика создания крупными предпринимательскими структурами управляемыхаудиторских фирм, создаваемых с целью оптимизации затрат на проведениеобязательного аудита.
5. Солидарнаяответственность аудитора и фирмы будет способствовать усилению реальнойнезависимости аудитора, так как он будет уже самостоятельно нести частьответственности за свои выводы.
6. Приэтом оплата труда аудиторов, исполняющих роль партнера по заданию, будетувеличиваться, так как они уже будут нести солидарную с фирмой ответственность.
7. Икак следствие этого будут расти квалификационные требования для занятия такихдолжностей.
8. Ассоциированиеимени аудитора с именем фирмы и с финансовой отчетностью будет повышатьавторитет аудитора в логистической цепочке предоставления финансовой отчетностиперед обществом, как профессионала, и будет создавать ему профессиональнуюисторию, в которой будут подчеркиваться выполненные им задания и возникшие сего заключениями проблемы.
9. Системыобеспечения качества аудита в сегменте обязательного аудита так же будутпретерпевать изменения. Эта система будет уже строиться не только с цельюзащиты фирмы от недобросовестных или ошибочных действий персонала, но и с цельюзащиты каждой рабочей группы по предоставлению уверенности. В особенности этопочувствуется на роли руководителя группы.
10. Руководитель группы будетзаинтересован не только в четком исполнении своих обязанностей, сколько вмониторинге и совершенствовании самой системы.
11. Получит более насыщенную рольвнутрифирменный обзор качества каждого задания, при этом основнымзаинтересованным лицом будет выступать уже не только менеджмент аудиторскойфирмы, но и руководитель группы по предоставлению уверенности.
Такимобразом, превосходство преимуществ такой системы – явное. И имеет смысл хорошопоработать над этими идеями для того, чтобы имплементировать их взаконодательство об аудите.