Вказане вбачається з наступного: 1) судовий збір у такого роду спорахсплачується виходячи із ставок щодо «немайнового характеру»; 2) наслідкомскасування наказу є те, що податкові повідомлення-рішення є протиправними тапідлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутностіправових наслідків такої.
Відносно правової можливості платника податку оскаржувати наказ пропроведення податкової перевірки.
Необхідно вказати на правову можливість платника податку оскаржувати наказпро проведення податкової перевірки вже після її проведення.
Доказом вказаного є постанова Вищого адміністративного суду України від11.05.2016 р. у справі № К/800/4432/15 (ЄДРСРУ № 57729291) в якій визначено правоплатника податків оскаржувати наказ про проведення перевірки контролюючиморганом вже після її проведення.
Більше того, в листах Вищого адміністративного суду України від 27.07.2010р. №1145/11/13-10 та від 24.12.2010 №1844/11/13-10 висловлено правову позиціювідносно того, що видання керівником податкового органу наказу про проведенняперевірки безпосередньо призводить до виникнення певних обов'язків у платникаподатків, щодо якого прийнято таке рішення. Зазначений наказ є таким, що маєправове значення, а, отже, є актом у розумінні пункту 1 частини першої статті17 КАС України та, відповідно, правомірність останнього може бути предметомрозгляду в порядку адміністративного судочинства.
ВИСНОВОК 1: З вищевикладеноговбачається, що наказ про проведення податкової перевірки безпосередньопризводить до виникнення певних обов'язків у платника податків, а отже можебути оскаржений в судовому порядку навіть вже після її проведення.
Відносно юридичних наслідків податкової перевірки при скасуваннівідповідного наказу.
У постановах Верховного суду України № 21-425а14 від 27.01.2015р., № 826/5689/13 від 09.02.2016 та від 16.02.2016 р. усправі № 826/12651/14 міститься висновок про те, що невиконаннявимог зокрема пункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевіркинезаконною та відсутності правових наслідків такої
Тобто у разі визнання перевірки незаконною така перевірка відсутня якюридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції наприйняття податкового повідомлення-рішення. У такому випадку висновки актаперевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом. Податковіповідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силунезаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.
Аналогічна позиція Вищого адміністративного суду України викладена вухвалі від 22.06.2016 по справі № К/800/53023/15 .
Судова практика акцентує увагу, що суди, приймаючи рішення, зокрема, провідмову в задоволенні вимоги щодо скасування наказу, виходять з того, що змістнаказу є достатнім для висновків про фактичну підставу для проведеннявідповідної перевірки, а оцінку процедурним порушенням, які вчинені контролюючиморганом при призначенні та/або проведенні перевірки, суд може надати під часрозгляду питання щодо правомірності податкових повідомлень-рішень, прийнятихконтролюючим органом за результатами відповідної перевірки.
Однак Верховний суд України вказує наступне: «право платникаоскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовнонього не залежить від виду такої. Реалізація такого права за відсутностіобов'язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведеннябула б неможливою.
Окрім того, незважаючи на проголошену пунктом 79.3 статті 79 ПКнеобов'язковість присутності платника податків під час проведеннядокументальних невиїзних перевірок, останній має право бути присутнім
Такий висновок узгоджується з приписами підпункту 17.1.6 пункту 17.1статті 17 ПК».
Таким чином, аналізованими нормами ПК, з дотриманням балансу публічних іприватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючимиорганами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позаплановихневиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу пропроведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початкута місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосібдо її початку. Невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 тапункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевірки незаконною тавідсутності правових наслідків такої.
Згідно з правовою позицією Верховного суду України, яка викладена упостанові № 6-143цс14 від 17.12.2014 року, вбачається: «Зазагальним змістом термін «повідомлення» включає в себе не тільки направленнявідомостей, з якими особа має бути обізнаною, а й отримання цією особоюзазначених відомостей».
Аналогічна правова позиція підтверджена Верховним судом України упостанові № 6-813цс15 від 02.09.2015 року.
Окремо необхідно вказати, що в вищевказаному випадку суб'єктом владнихповноважень порушено принцип юридичної визначеності (legal certainty), який єневід'ємним елементом принципу правової держави та верховенства права. Якзазначено у справі Black Clawson Ltd.v. Papierwerke AG, (1975) AC 591at 638, сприйняття верховенства права як конституційного принципу вимагає того,аби будь-який громадянин, перед тим, як вдатися до певних дій, мав змогу знатизаздалегідь, які правові наслідки настануть.
Сутність принципу правової визначеності Європейський суд визначив якзабезпечення передбачуваності ситуації та правовідносин у сферах, щорегулюються, цей принцип не дозволяє державі посилатись на відсутність певногоправового акта, який визначає механізм реалізації прав і свобод громадян,закріплених у конституційних та інших актах.
Як зазначив Європейський суд у справі Yvone van Duyn v. Home Office , принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні матизмогу покладатись на зобов'язання, взяті державою, навіть якщо такізобов'язання містяться в законодавчому акті, якій загалом не має автоматичноїпрямої дії.
Така дія названого принципу пов'язана із іншим принципом - відповідальностідержави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушеннязобов'язань для запобігання відповідальності.
На державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, якіпосилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ( "Лелас проти Хорватії" , заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року,і "Тошкуце таінші проти Румунії" , заява № 36900/03,п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності управовідносинах (" Онер'їлдіз протиТуреччини" , п. 128, та "Беєлер проти Італії" , п. 119).
Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власнихпроцедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправнихдій або уникати виконання своїх обов'язків ("Лелас проти Хорватії",п. 74).
ВИСНОВОК 2: Чиннезаконодавство передбачає, що завчасне отримання платником податків наказу пропроведення податкової перевірки та письмового повідомлення про дату початку тамісце її проведення, саме виключно до початку перевірки, є запорукою їїзаконності .
Разом з тим є і «зворотна сторона медалі» яка передбачає, що під часправового аналізу і у разі виявлення вищевказаних порушень допущених з бокуподаткового управління, використовуючи належний правовий захист тавідповідну судову практику, платник податків має правову можливість захиститисвої інтереси в судовому порядку та скасувати протиправно складеніфіскальною службою податкові повідомлення – рішення, уникнувши негативних наслідків у вигляді застосованих фінансових санкцій.
Отже, підсумовуючи все вищевикладене та роблячи загальний висновоквбачається наступне:
1. Платникподатків має право оскаржувати наказ про проведенняперевірки контролюючим органом вже після її проведення;
2. Право платникаоскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовнонього не залежить від виду останньої;
3. У випадкунезаконності перевірки, прийняті за її результатами податковіповідомлення-рішення автоматично підлягають визнаннюпротиправними та скасуванню;
4. Судовий збірсплачується виходячи із ставок щодо «немайнового характеру»;
5. Процесуальний строкна оскарження наказу контролюючого органу щодо проведення перевірки платникаподатку становить 1095 днів.
ЗАГАЛЬНИЙ ВИСНОВОК: такимчином визнання протиправним та скасування наказу податкового управлінняпро призначення податкової перевірки є найбільш ефективним та малозатратним (зточки зору фінансів) способом захисту інтересів платника податку, оскількисудовий збір у такого роду спорах сплачується виходячи із ставок щодо«немайнового характеру», а наслідком скасування наказу є те , що податковіповідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силунезаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.