Податкові спори: обов’язок допиту «фіктивного» директора контрагента

За змістом частин 4, 5 ст. 11 Кодексуадміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірнихправовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, атакож факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень;з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів досвоєчасного їх подання.

Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідженнядоказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першоюст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принциппередбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаютьсяв підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуютьсяпозовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справита які належить установити при ухваленні судового рішення.

Статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства Українипередбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичнідані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, щообґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та іншіобставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці данівстановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніхпредставників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновківекспертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд можезапропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотаннямосіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

У постановах Верховного Суду України від 05.03.2012 рокута від 22.09.2015 року № 21-421а11 та №810/5645/14 відповідно, міститься правовийвисновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою дляформування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують своюучасть у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й упідписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленимита підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують фактпридбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сумПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

ВАЖЛИВО: Таким чином, якщо у справі, яка розглядається, містяться відомості, щовищевказаний директор контрагента позивача заперечує свою участь у створенні тадіяльності, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, топеревірка та встановлення такої обставини має значення для правильноговирішення спору.

Судами ж попередніх інстанцій не перевірялись обставинизазначені у протоколі допиту директора-контрагента, вказанаособа не була допитана у судових засіданнях, а отже такимпоясненням не надано належної правової оцінки.

(!!!) Крім того, кримінально-процесуальне законодавстводійсно надає право особі, відносно якої проводиться допит, відмовитися відраніше наданих свідчень або їх змінити, проте матеріали справи не містятьвідомостей, що «директор» відмовитися від наданих свідчень або змінив їх, атому за обставин, що склались, суду необхідно провести допитдиректора-контрагента та встановити правдивість наданих ним свідчень під часпроведення допиту правоохоронними органами та в залежності від встановленогонадати належну правову оцінку формуванню позивачем податкового кредиту загосподарськими операціями проведеними з вказаним контрагентом (УхвалаВАСУ від 16.08.2017 р.  у справі № К/800/28573/16, ЄДРСРУ № 68362489).

Так, в рішенні від 5 липня 2016 року по справі №21-1793а16 Верховний суд України вказав,що сам факт заперечення директором контрагента своєї участі у діяльностітовариства та у підписанні товариством від його імені первинних облікових табухгалтерських документів, за умови, що на час встановлення фактичнихвзаємовідносин сторін керівником цього товариства в Єдиному реєстрі підприємстві організацій України значився саме цей директор, не може бути свідченнямбезтоварності спірних операцій, за умови скасування щодо нього постанови пропорушення кримінальної справи за ознаками злочину, передбаченого частиноюдругою статті 205 Кримінального кодексу України («Фіктивне підприємництво»).

Згідно з ч. 2 ст. 61 Конституції України, юридичнавідповідальність особи має індивідуальний характер.

Аналогічна правова позиція висловлена у постановіВерховного Суду України від 31.01.2011 у справі № 21-47а10 (№в ЄДРСРУ 14222198), відповідно до якої чинне законодавство не ставить узалежність право платника податків на податковий кредит від дотримання вимогподаткового законодавства його контрагентом.

Крім того, відповідно до частини 4 ст. 72 КАС України,вирок суду у кримінальному провадженні або постанова суду у справі проадміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими дляадміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чибездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише впитаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

ВАЖЛИВО: Згідно листа Вищого адміністративного суду Українивід 14.11.2012р. № 2379/12/13-12 «Судамварто враховувати, що норма частини четвертої статті 72 КАС України поширюєтьсялише на особу, щодо якої постановлено відповідний вирок або прийнято постанову.Тому обов'язковими є лише обставини щодо безпосередньо цієї особи (засудженого(виправданого) або притягнутого (не притягнутого) до адміністративноївідповідальності), а не щодо інших осіб. Адміністративнийсуд під час розгляду конкретної справи на підставі встановлених ним обставин (утому числі з урахуванням преюдиційних обставин) повинен самостійнокваліфікувати поведінку особи і дійти власних висновків щодо правомірностітакої поведінки з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правовихнорм. Таким чином, в такого роду спорах, посилання фіскального органуна протоколи допиту свідків у кримінальній справі, де ще немає вироку по справі- не є належним доказом».

В підтвердження зазначеному в ухвалі Вищийадміністративний суду України від 30 жовтня 2013р. у справі №К/9991/72665/12 вказав: «.. протоколи допитусвідків не є допустимими доказами в розумінні Кодексу адміністративногосудочинства України , а тому дана обставина судами обґрунтовано не взята доуваги як доказ порушення позивачем податкового законодавства».

В рішенні Вищого адміністративного суду України від26.08.2015 р. по справі №К/800/60969/14 (№в ЄДРСРУ 49164230) зокрема, зазначено наступне: «Обов'язковими для врахуванняадміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі чипостанові у справі про адміністративний проступок, щодо часу, місця таоб'єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чибездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі. Водночас правова кваліфікація діянняособи, наведена у вироку в кримінальній справі або постанові проадміністративний проступок (тобто застосування тих чи інших правових норм довідповідної поведінки), не є обов'язковою для адміністративного суду».

Слід також зазначити, що результати оперативно-розшуковихзаходів в рамках кримінальної справи не є доказами, а лише відомостями проджерело тих фактів, які можуть стати доказами у податковому спорі після їхзакріплення належним процесуальним шляхом. А відтак, отримана у ході досудовогослідства про кримінальній справі інформація, на яку посилається податковийорган, на обґрунтування своїх доводів про недобросовісність учасників спірнихправочинів, не може слугувати належним підтвердженням фактів, зафіксованих вакті перевірки (Ухвала ВАСУ від 27.07.2015 року по справі №821/2809/13-а (№ в ЄДРСРУ 47869989).

Окрім того, слід враховувати  позицію, вказану урішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у п.53 рішення усправі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінцідоказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом».

ВИСНОВОК: з зазначеного вище вбачається наступне:

1) протокол допиту свідка (директора-контрагента, «уявногодиректора» і т.і.), якщо немає вироку в рамках кримінального провадження єненалежним доказом;

2) правова кваліфікація діяння особи, наведена у вироку вкримінальній справі або постанові про адміністративний проступок  не єобов'язковою для адміністративного суду, а повинна оцінюватися в сукупностідоказів та аргументів сторін;

3) директора-контрагента, для об’єктивного розглядуадміністративної справи, необхідно допитувати у судових засіданнях (правовапідстава: ст.ст. 77, 78 КАСУ).

 P.s.  постає цілкомслушне питання: «Яка з сторін адміністративного процесу (платник податків абоподаткове управління) повинна забезпечити явку в суд директора-контрагента?Більше того, а що робити якщо директор – «фіктарь», місце знаходження якого невідомо…або взагалі… останній існує тільки на папері???»

Матеріал по темі:«Податкові спори: «уявний» директор фіктивного підприємства»