Фіскальні (податкові) органи, у своїй практиціперевірки платників податків з питань дотримання податкового законодавства,використовують ряд засобів та методів, на підставі або за допомогою яких,встановлюють порушення останніми вимог діючого законодавства.
У цьому матеріалі пропоную розглянутинайпоширеніші з них, а також відповідну судову практику, як засіб контрзаходівщодо захисту порушених або оспорваних прав платника податку.
Підстава: Відсутність матеріально-технічної бази,виробничих ресурсів та найманих працівників у контрагента при провадженні господарськоїдіяльності.
Позиціязахисту: Ухвалою Вищого адміністративного судуУкраїни (ВАСУ) від 04.03.2014 р. по справі N/9991/27474/12 встановлено: «Наявністьабо відсутність матеріально-технічної бази у контрагента господарюючогосуб'єкта не є передумовою для визначення господарської компетенції останнього іне має правового значення для вирішення питання про наявність наміри сторін прореальне настання правових наслідків, обумовлених угодами, або порушенняпозивачем правил оподаткування».
Ухвала ВАСУ від 26.06.2013 р. по справі N/9991/71450/12 передбачає: «Укладеннятрудового договору не є єдиним способом притягнення фізичних осіб до вчиненнянеобхідних дій у процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставитьправо платника податку на податковий кредит у залежність від того, за рахунокяких ресурсів (власних або залучених) здійснюється постачання товарупостачальником».
Постанова ВАСУ від 10.01.2012 р. по справі N/9991/81953/11 вказує: «Судами безпідставноне взято до уваги доводи Позивача про те, що він не має права витребувати уконтрагента документи з метою доказування, ким саме виконувалися прийняті нимроботи, або перевіряти кількість працюючих осіб у контрагента».
****************************************************************
Підстава:Окремий недолік податкової накладної.
Позиціязахисту: Як зазначено в Ухвалі Вищого АдміністративногоСуду України від 06.10.2014 року у справі № К/800/66564/13: «Відповідно до п. 16 Порядку заповнення податковоїнакладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 21.12.2010 №969, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.12.2010 за № 1401/18696,всі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженоюплатником податку здійснювати постачання товарів/послуг, та скріплюютьсяпечаткою такого платника податку – продавця. Податкова накладна не підписуєтьсяпокупцем товарів/послуг і не скріплюється його печаткою.
Отже, підписання первинних документів уповноваженоюособою на підтвердження фактичного здійснення операції надає документу юридичнусилу, робить його дійсним та, відповідно, є підставою для виникненнявідповідних податкових наслідків за фактично здійсненою господарською операцією ».
Разом з тим, Постанова ВищогоАдміністративного Суду України від 24.10.2013 р. по справі N/800/7300/13 проголошує: «Окремийнедолік податкової накладної сам по собі не може бути безумовною підставою дляпозбавлення податкової накладної сили звітного податкового та одночаснорозрахункового документа, аотже, позбавлення покупця права на формування податкового кредиту. Такимчином... тільки відсутність податкової накладної, а не окремий її недолік,безперечно позбавляє платника податків права на включення до податковогокредиту сплачених (нарахованих) сум податків у звітному періоді у зв'язку зпридбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валовихвитрат».
****************************************************************
Підстава:Визнання податковим органом (!!!)недійсності правочину, який суперечить інтересам держави та суспільства.
Позиціязахисту: Увідповідності до підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексуУкраїни встановлено презумпцію правомірності рішень платника податку, якаполягає в тому, що в разі якщо норма закону чи іншого нормативно-правовогоакта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правовихактів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язківплатників податків, застосуванню підлягає закон, який трактується на користьплатника податку.
Зазначена норма поширюється також і на кваліфікаціюгосподарських операцій з метою формування платником податків витрат длявизначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та/або податковогокредиту з податку на додану вартість. За змістом указаної норми відповіднівитрати і податковий кредит вважаються сформованими платником податківправомірно, однак контролюючий орган не позбавлений можливості довести вустановленому порядку факт невідповідності задекларованих наслідківгосподарської операції платника податків у податковому обліку фактичнимобставинам.
При цьому з урахуванням норм статей 61 та 44Податкового кодексу України саме на контролюючі органи покладається обов'язокконтролювати правильність формування даних податкового обліку платниківподатків, у тому числі щодо правильності складення та достовірності первинних документів.
Умовою для визнання недійсним правочину, якийсуперечить інтересам держави та суспільства, є встановлення умислу в діях осіб,що уклали такий правочин. При цьому носіями протиправного умислу юридичнихосіб-сторін такого правочину є посадові особи цих юридичних осіб. Зокрема, слідустановити персоналії посадових осіб, у яких виник умисел на вчиненняпротиправного правочину, зміст їх умислу, обставини, за яких такий умиселвиник, тощо.
Відповідна правова позиція відображена уІнформаційному листі Вищого адміністративного Суду України від 01.11.2011 №1936/11/13-11.
В порушення вказаних вимог закону контролюючим органомбез будь-яких правових підстав, по-перше, зроблено висновок про фіктивнийхарактер діяльності контрагентів Позивача, хоча відсутні будь-які рішення Суду,якими б підтверджувався факт фіктивності вказаних підприємств, а по-друге,фактично зроблено намагання в односторонньому порядку перекласти на Позивача відповідальністьза недобросовісні (на думку контролюючого органу) дії наших контрагентів.
Відповідно до ст. 207 Господарського кодексу України господарськезобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яказавідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасникамигосподарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарськоїкомпетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї ізсторін або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.
З аналізу змісту статті 10 Закону України «Про державну податкову службу вУкраїні» та статті 20 Податкового кодексуУкраїни, вбачається, що фіскальнійслужбі відповідно до покладенихна неї функцій та повноважень ненадано право щодо встановлення фіктивності діяльності суб'єкта господарювання.
У відповідності до положень ст. 55-1Господарського кодексу України наявність перелічених у ній ознак фіктивностідіяльності підприємства може бути лише підставою для звернення до Суду длявизначення фіктивного характеру діяльності підприємства.
Тобто,законом не передбачена можливість визначення контролюючою установою правочинунікчемним або фіктивним характеру діяльності підприємства в цілому під часпроведення перевірки суб’єкта господарювання на підставі припущень, щовідповідні господарські операції проведені з певними контрагентами булоздійснено без наміру створення правових наслідків.
Згідно інформаційного листа Вищого адміністративного Суду України№742/11/13-11 від 02.06.2011 року придослідженні факту здійснення господарської операції оцінюватися повиннівідносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якоїсформовані дані податкового обліку. Не є обов'язковою передумовою длявизначення контролюючими органами грошових зобов'язань визнання недійсними (утому числі нікчемними) правочинів, які укладалися за ланцюгом між попереднімипосередниками, через ланцюг яких декларувався рух товарів чи послуг, нібитопридбаних останнім у такому ланцюгу платником податку.
При цьому, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачаньтоварів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження фактуреальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачаньплатником податків та його безпосереднім контрагентом.
Як зазначено в Ухвалі Вищого Адміністративного Суду України від19.11.2013 року усправі № К/800/1821/13: «Вiдповiдно до пункту 201.10 статтi 201 ПК України податкова накладна видається платникомподатку, який здiйснює операцiї з постачання товарiв/послуг, на вимогу покупцята є пiдставою для нарахування сум податку, що вiдносяться до податковогокредиту. Пунктом 198.6 статтi 198 ПК України передбачено, що не вiдносяться доподаткового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку зпридбанням товарiв/послуг, не пiдтвердженi податковими накладними або оформленiз порушенням вимог чи не пiдтвердженi митними декларацiями (iншими подiбнимидокументами згiдно з пунктом 201.11 статтi 201 цього Кодексу).
Яквстановлено судами першої та апеляцiйної iнстанцiй, Позивачем включено доскладу податкового кредиту суми податку на додану вартiсть, сплаченi в цiнiпридбаних у ТОВ «ТД «Доар» товарно-матерiальних цiнностей, на пiдставi належнимчином оформлених податкових накладних.
Фактичневиконання спiрних господарських операцiй мiж ПП «Будпостач» та вказанимпостачальником пiдтверджується дослiдженими судами належним чином складенимивидатковими накладними, рахунками-фактурами та платiжними дорученнями.
При цьому слiд враховувати, що податковезаконодавство не ставить в залежнiсть податковий облiк (стан) певного платникаподатку вiд iнших осiб, вiд фактичної сплати контрагентом податку до бюджету,вiд перебування постачальника за юридичною адресою, а також вiд йогогосподарських та виробничих можливостей, оскiльки питання вiднесення певних сумподатку на додану вартiсть до податкового кредиту поширюється виключно наокремо взятого платника та не залежить вiд розрахункiв з бюджетом третiх осiб».
Крім того, нанедопустимість покладення тягаря негативних наслідків від встановленняпротиправності дій контрагента платника податків неодноразово вказувавЄвропейський суд з прав людини, зокрема у рішенні від 9 січня 2007 року урішенні «Інтерсплав проти України», а також Верховний Суд України, зокрема упостанові № 21-1578 від 13.01.2009 року.
Верховний Суд України звернув увагу на те,що платник податків, за умови його необізнаності, не може нестивідповідальність за недобросовісні дії свого контрагента, а тим більшеперевіряти чи реальною була воля засновників даного підприємства на здійсненнягосподарської діяльності.
Вищенаведенийвисновок Європейський суд з прав людини повторно підтвердив у рішенні від18.03.2010 року по справі Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії. При цьому у п.23 даного рішення Європейський суд з прав людини наголошує, що у разі виявленняподатковими органами невиконання постачальником своїх обов'язків як платникаПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щобстягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Втім, зазначив Суд,прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) цене мало б.
Отже,Європейський суд з прав людини чітко констатує правило індивідуальноївідповідальності платника податків. Тобто добросовісний платник податків не маєзазнавати негативних наслідків через будь-які негаразди із його контрагентом.