Кнопки

Единый налог и отсутствие первичных документов = санкции по РРО?

 
14.10.2010 14:02

Причиной написания этой статьи являются участившиеся случаи применения налоговыми органами санкций по РРО к плательщикам единого налога на основании отсутствия первичных документов. Поводом – реальные события, в данным момент происходящие с предпринимателем из Донецка, которой в результате проверки грозит штраф в сумме почти 2 млн. грн. В статье будут приводиться выдержки из документов по мере их возникновения.

1. Фискальная казуистика

Казуистика, как известно, была любимым развлечением средневековых схоластов, и внесла значительный вклад в развитие логики и юриспруденции. Но в наше время у нее появилась утилитарная функция – наполнение бюджета. И логической цепочке, изобретенной ГНАУ для связывания факта отсутствия первичных документов с санкциями Закона об РРО1, могли бы позавидовать лучшие умы средневековья:

1. РРО не применяется плательщиками единого налога при условии ведения книги доходов и расходов (п. 6 ст. 9. ЗУ об РРО).

2. Согласно п. 3. ст. 12 Закона предприниматели обязаны вести учет товарных запасов на складах или по месту реализации и не имеют права реализовывать товар, не отраженный в учете.

3. Соответственно, если плательщик единого налога не может подтвердить данные книги учета доходов и расходов приходными (расходными) накладными – он реализует неучтенный товар. Таким образом он нарушает п. 3 ст. 12 Закона. За что полагается санкция по ст. 20 Закона об РРО - штраф в двойном размере от суммы реализованного товара.


Эта логическая цепочка всё чаще применяется налоговыми органами, причем не только к предпринимателям – плательщикам единого налога, которые реализуют товар за наличные, но и к тем, которые работают исключительно по безналичному расчету.

2. Фискальная практика

Именно последний случай произошел на практике. Для терпеливых читателей приводим выдержку из акта проверки, пусть несколько пространную, но актуальную ввиду участившихся случаев применения данной «юридической схемы» (сохранена орфография и пунктуация оригинала):


«Державна податкова адміністрація України

Державна податкова інспекція у Ворошиловському районі

м. Донецька

83001, м. Донецьк, вул. Артема, 74

Довідка  

08.10.2010 № 1685/1740/32... 8        ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька

Про результати документальної позапланової

виїзної перевірки дотримання вимог податкового,

валютного та іншого законодавства суб’єкта

підприємницької діяльності-фізичної особи

Н... за період з 06.08.2009 р. по 12.08.2010 р.

І. Вступна частина

На підставі направлення від 21.09.2010 р. №610, виданого ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька на Ковальову Тетяну Вікторівну, головного державного податкового інспектора податкової служби І рангу та Осляк Кристину Володимирівну, старшого державного податкового ревізора-інспектора податкової служби ІІ рангу відділу контрольно-перевірочної роботи управління оподаткування фізичних осіб, Скляренко Ірину Анатоліївну, головного державного податкового інспектора відділу контролю за суб’єктами господарювання що здійснюють розрахунки у готівковій формі управління податкового контролю юридичних осіб ... та відповідно наказу ДПІ у Ворошиловському районі м. Донецька проведена позапланова документальна виїзна перевірка фінансово-господарської діяльності з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб’єкта підприємницької діяльності-фізичної особи Н... за період з 06.08.2009 р. по 12.08.2010 р. по податку з доходів фізичних осіб та по іншим податкам і обов’язковим платежам з 06.08.2009 р. по 12.08.2010...

Перевірка проведена в приміщенні ДПІ Ворошиловського району м. Донецька за адресою: 83001, м. Донецьк, вул. Артема, 74 ...

2.7.2. Перевірка дотримання вимог Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг»...

Підприємець Н. здійснювала фінансово-господарську діяльність у сфері торгівлі, розрахунки проводились у безготівковій формі (выделено авт. ).

П.6 ст. 9 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР... визначено, що СГ, які сплачують єдиний податок не використовують РРО за умови ведення такими особами книг обліку доходів і витрат у порядку, визначеному КМУ за поданням державного органу, уповноваженого провадити державну регуляторну політику.

Відповідно до абз. 2 п. 2.2. Постанови НБУ «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні» від 15.12.04.№637 ...  підприємства здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

Згідно п. 1.2 Постанови №637 книга обліку доходів і витрат – документ установленої форми, що застосовується відповідно до законодавства України для відображення руху готівки. Форму відповідної книги обліку доходів і витрат установлено ДПАУ.

Постановою КМУ від 26.09.01 №1269 (далі Постанова №1269) затверджено порядок ведення книги обліку доходів і витрат. Форма книги обліку доходів і витрат затверджена наказом ГДПІ України від 21.04.93 №12. ...

Згідно Постанови №1269 книга обліку доходів і витрат ведеться СПД - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється згідно із законодавством з питань оподаткування суб’єктів малого підприємництва, у тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку, СПД до книги заносяться такі відомості: 1) порядковий номер запису; 2) дата здійснення операції, пов’язаної з проведеними витратами і/або отриманим доходом; 3) сума витрат за фактом їх здійснення, в тому числі заробітна плата найманого працівника; 4) сума вартості товарів, отриманих для їх продажу (надання послуг); 5) сума виручки від продажу товарів (надання послуг) – з підсумком за день.

Торгівельна діяльність провадиться суб’єктами господарювання у сфері роздрібної та оптової торгівлі та регулюються Господарським і Цивільним кодексами України, Законом України «Про захист прав споживачів», іншими актами законодавства, а також Постановою КМУ від 15.06.06 №833 «Про затвердження порядку провадження торговельної діяльності та правил торговельного обслуговування населення» (далі Постанова №833)...

Пунктом 12. ст. 3 Закону №365 визначено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг);

Відповідно до п.17 Постанови №833 забороняється продаж товарів, що не мають відповідного маркування, належного товарного вигляду,...також тих, що надійшли без документів, передбачених законодавством, зокрема які засвідчують їх якість та безпеку.

Відповідно до п. 2 листа ДПАУ від 05.11.97 №17-0117/10-8886 «Про порядок ведення книги ф. №10» також визначено, що Графи 1, 2, 3 та 7 Книги заповнюються громадянами на момент виготовлення продукції, наданих послуг, а також придбання усієї групи...

Отже, у разі не підтвердження суми витрат, у книзі обліку доходів і витрат, понесених на придбання товарів відповідними документами, що є підставою для оприбуткування товару суб’єкти господарської діяльності-платники єдиного податку порушують вимоги п.12 ст. 3 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадських харчування та послуг»...

При перевірки банківських виписок та книги доходів і витрат встановлено, що підприємець отримувала кошти від реалізації матеріалів та рекламних щитів, у книзі доходів та витрат вказана сума витрат, але підприємець не надала ні жодного первинного документа, які підтвердили би витрати на виробництво щитів та придбання товарів, які реалізувала підприємець, чим порушено ст. 6, ст. 3 п. 12 Закону України від 06.07.95 №265/95-ВР... у частині реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку на загальну суму 966715,80 грн.

...

ІІІ. Висновки

Позаплановою виїзною перевіркою суб’єктом підприємницької діяльності Н.

- встановлено порушення ст. 6, ст. 3 п. 12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадських харчування та послуг» в редакції від 06.07.1995 року №265/95-ВР зі змінами у частині реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку на загальну суму 966715,80 грн.

...»


3. Правовой анализ ситуации

Оставим вне сферы анализа второстепенные ошибки в применении материального права, а также нарушения порядка проведения проверок и оформления акта, и сосредоточимся на главном вопросе: применимы ли санкции Закона об РРО к предпринимателям, которые осуществляет операции по безналичному расчету? 

Объектом регулирования Закона об РРО является применение РРО в сфере торговли, а также общественного питания и услуг. (см. преамбулу Закона)

Субъекты регулирования Закона – физические лица – предприниматели и юридические лица, которые осуществляют операции по расчетам в наличной форме, а также в безналичной форме (с применением платежных карточек, платежных чеков, жетонов и т.д.).... при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг. (см. ст. 1 Закона)

Применение РРО в безналичных расчетах обязательно (и возможно) только в случае их осуществления посредством «платежных карточек, платежных чеков, жетонов и т.д.». Слова в скобках – не пример, а ограничивающее уточнение. В иных случаях применения РРО в безналичных расчетах не возможно технически.

Из сказанного выше с необходимостью следует, что к предпринимателю, о которой идет речь в акте проверки, нормы Закона об РРО не применимы. И не потому, что она освобождена от его применения как плательщик единого налога, но в силу того, что она не является субъектом данного Закона:

  • не ведет расчетов наличными;
  • не ведет расчетов платежными карточками, платежными чеками, жетонами и т.д.

Пункт 6 ст. 9 Закона предусматривает освобождение от обязанности применять РРО для физических лиц – плательщиков единого налога, при условии ведения книги доходов и расходов. Освобождение от обязанности возможно только в случаях, если таковая обязанность предусмотрена. Плательщики единого налога, которые осуществляют операции в наличной форме (о них ниже) освобождаются от обязанности применения РРО при условии ведения книги. Те же предприниматели, которые не осуществляют таких операций вообще не несут обязанности применения РРО (см. ст. 1 Закона) и без каких-либо условий.

Относительно обязанности ведения учета товарных запасов (п.12 ст. 3 Закона). Субъектами регулирования ст. 3 являются те же лица, что и ст. 1. Поэтому п. 12 указанной статьи, вменяющий обязанность вести учет товарных запасов, применим только к этим лицам.

В соответствии с преамбулой Закон об РРО не может устанавливать обязательность ведения учета товарных запасов вне контекста применения РРО, т.е. в случаях, когда применения РРО не обязательно в силу самого Закона.

Что касается прочих ссылок на НПА в акте. Постановление НБУ от 15.12.04. №637 относится к наличным расчетам и в данном случае ссылка на него не уместна. Прочие НПА, на которые ГНИ ссылается а акте, действительно содержат нормы, регулирующие торговую деятельность. Но нарушение этих норм, как, например, п. 17 Постановления КМУ  №833 о запрете продажи товаров без документов, предусмотренных законодательством, не может повлечь за собой применение санкций Закона об РРО.

Вывод: применять нормы Закона об РРО, тем более санкции, к предпринимателям, осуществляющим исключительно безналичные операции через банковский счет, неправомерно.

4. Практика

На приведенный выше акт было направлено возражение, которые приводится ниже:

Керівнику Державної податкової інспекціїї у

Ворошиловському районі м. Донецька

Міхайлову Олександру Миколайовичу

83001, м.Донецьк,  вул..Артема,74..... 

Заперечення

до акту від 08.10.2010  № 1685/1740/32...8 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб’єкта підприємницької діяльності – фізичної особи  Н. за період від 06.08.2009 р. до 12.08.2010 р.»

...

Висновки Акту та їх обґрунтування заперечую, виходячи з наступного.

Протягом періоду, який перевірявся, я перебувала на спрощеній системі оподаткування (свідоцтво про сплату єдиного податку № ... від), що зазначено також в Акті перевірки.

Всі розрахунки, пов’язані з продажем товарів здійснювались виключно в безготівковій формі через банківський рахунок, що підтверджується банківськими виписками, наданими на перевірку та в самому Акті перевірки.

Згідно ст. 1 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 р. «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг» реєстратори розрахункових операцій (далі «РРО») застосовуються фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності або юридичними особами (їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами) (далі - суб'єкти підприємницької діяльності), які здійснюють операції з розрахунків в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також уповноваженими банками та суб'єктами підприємницької діяльності, які виконують операції купівлі-продажу іноземної валюти.

Із змісту статті 1 Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995 р. випливає, що використання РРО при здійсненні операцій в безготівковій формі є обов’язковим виключно у випадках використання платіжних карток, платіжних чеків, жетонів. В інших випадках застосування РРО не тільки не вимагається Законом, але й не можливе технічно.

Тому, здійснюючи операції з продажу товарів виключно в безготівковій формі через банківський рахунок я не несла обов’язку застосовувати РРО.

У зв’язку з цим, вважаю безпідставним посилання в Акті перевірки на пункт 6 ст. 9. Закону України №265/95-ВР від 06.07.1995р. яким передбачено, що РРО не застосовуються при продажу товарів (наданні послуг) суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється відповідно до законодавства з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (в тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), якщо такі суб'єкти не здійснюють продаж підакцизних товарів (крім пива на розлив), за умови ведення такими особами книг обліку доходів і витрат у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України за поданням державного органу, уповноваженого провадити державну регуляторну політику.

У випадку здійснення операцій у безготівковій формі через банківський рахунок обов’язок застосування РРО не передбачено згідно ст. 1 Закону №265/95-ВР, а не в силу виключення, передбаченого п.6 ст. 9 для платників єдиного податку за умови ведення книг обліку доходів та витрат. Не може бути виключення та умов виключення, якщо не встановлено обов’язку.

Посилання в Акті перевірки на п. 3. ст. 12 Закону №265/95-ВР також вважаю безпідставним з наступних причин:

Коло суб’єктів, які згідно вказаного пункту несуть обов’язок вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку у порядку, встановленому законодавством визначено частиною першою ст. 12. Це суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (надання послуг) у сфері торгівлі громадського харчування та послуг.

Я здійснювала операції виключно у безготівковій формі через банківський рахунок, тому не є суб’єктом, на якого розповсюджуються вимоги п.3. ст.12 Закону №265/95-ВР.

Крім того, навіть якщо припустити інше розуміння кола суб’єктів підприємницької діяльності, на яких розповсюджуються вимоги ведення обліку товарних запасів, необхідно зазначити, що п. 3. ст. 12 Закону №265/95-ВР містить виключення, для осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Законодавство щодо порядку ведення обліку товарних запасів конкретизується в ст. 6 Закону №265/95-ВР. «Облік товарних запасів фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва. Обов'язок із ведення обліку товарних запасів не застосовується до осіб, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку придбаних або проданих товарів.»

Обов’язок зберігати, надавати на перевірку, або підтверджувати дані Книги обліку доходів і витрат первинними документами (приходними накладними) не передбачено актами законодавства, що регулюють спрощену систему оподаткування: Указом Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» вiд 03.07.1998  № 727/98, Постановою КМУ від 26 вересня 2001 р. N 1269 «Про затвердження Порядку ведення книги обліку доходів і витрат», Наказом ДПАУ вiд 29.10.1999  № 599 «Про затвердження Свідоцтва про сплату єдиного податку та Порядку його видачі», Інструкцією про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, затвердженою Наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993  N 12.

Не міститься такого обов’язку і в Законі України вiд 16.07.1999  № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Згідно частини 3 ст. 2 вказаного Закону суб'єкти підприємницької діяльності,  яким  відповідно  до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат,  ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у  порядку,  встановленому  законодавством  про  спрощену  систему обліку і звітності. Вимоги «Положення  про документальне забезпечення  записів  у   бухгалтерському   обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року N 88, у відповідності до п. 1.1. ст.1 застосовуються виключно до юридичних осіб.

Додатково зазначу, що Книгу обліку доходів і витрат я вела в порядку, передбаченому законодавством, що не заперечується в Акті перевірки.

Повідомляю, що всі наведені вище аргументи спростовують аргументацію податкового органу та підтверджують мою позицію стосовно того, що висновки Акту перевірки є надуманими і такими, що не відповідають законодавству та умисно перекручують норми наведених законодавчих актів...

...

Таким чином, я не погоджуюсь із висновками Акту документальної позапланової виїзної перевірки ... та вимагаю не притягувати до будь-якої відповідальності, в тому числі не застосовувати штрафних (фінансових) санкцій до мене, СПД - фізичної особи Н. Відповідь на заперечення прошу направити на адресу:

...


Надеемся, что возражения  будет достаточно и ГНИ Ворошиловского района г. Донецка признает ошибочность своей точки зрения. Если же предпринимателю будет направлено решение о применении штрафных санкции, оно будет обжаловано в судебном порядке и мы продолжим рассмотрение этого случая с публикацией всех документов и их анализом в следующих статьях.

5.  Об учете товарных запасов плательщиком ЕН, который осуществляет операции в наличной форме

В случае, когда плательщик единого налога осуществляет операции в наличной форме, он является субъектом регулирования Закона об РРО. При этом, пунктом 6 ст. 9 он освобождается от обязанности применения РРО при условии ведения книги учета доходов и расходов. Но, так как он все же является субъектом регулирования Закона об РРО, он несет прочие обязанности, предусмотренные Законом, в частности, обязанность ведения учета товарных запасов.

Обязанность ведения учета товарных запасов и запрет продажи неучтенных товаров предусмотрены п. 3 ст. 12 Закона. Порядок же ведения такого учета изложен в ст. 6 Закона:

«Учет товарных запасов физическим лицом – субъектом предпринимательской деятельности ведется в порядке, предусмотренном законодательством, а юридическим лицом... – в порядке, определенном соответствующим национальным стандартом бухгалтерского учета. Учет ведется с применением особенностей, установленных для субъектов малого предпринимательства. Обязанность ведения учета товарных запасов не применяется к лицам, которые в соответствии с законодательством платят налоги по правилам, которые не предусматривают ведения учета полученных или проданных товаров».

Перечень НПА, регламентирующих порядок ведения учета плательщиками единого налога, приведен в возражении.

Ни один из перечисленных НПА не предписывает обязанности хранить, представлять на проверку или подтверждать данные Книги учета первичными документами (приходными накладными)и не содержит указаний относительно порядка ведения товарных запасов.

Общие нормы Закона «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» и «Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете» также не применимы к плательщикам единого налога. Закон содержит специальную бланкетную норму для плательщиков единого налога – ч. 3 ст. 2, согласно которой плательщики единого налога ведут бухгалтерский учет и предоставляют финансовую отчетность в порядке, установленном законодательством об упрощенной системе. А Положение, в соответствии с п. 1.1. ст.1 применяется исключительно к юридическим лицам.

Таким образом, действующее законодательство не содержит требований к плательщикам единого налога о хранении, предоставлении, подтверждении данных Книги учета какими-либо первичными документами (не только расходными или приходными накладными).

Из выше сказанного следует вывод, что даже для плательщиков единого налога, которые осуществляют операции в наличной форме, Законом про РРО и прочими НПА не предусмотрена обязанность учета товарных запасов в иной форме, чем ведение Книги учета доходов и расходов.

Вышесказанное подтверждается Письмом Госкомпредпринимательства от 19.03.2010 р. № 3471 (относительно правомерности требования ГНИ ... о предоставлении приходных и расходных накладных в связи с закрытием предпринимательской деятельности), а также постановлениями Винницкого окружного административного суда от 11 ноября 2009 г. по делу №2- а-4057/09/0270, Донецкого окружного административного суда по делу №2а-15330/10/0570 от 17.08.2010 и по делу №2а-16989/10/0570 от 07.09.2010.

Игорь Забута – аудитор,

Елена Терещенко – адвокат.

   1)  Закон України №265/95-ВР від 06.07.1995р. «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування і послуг»

P.S. У истории появилась часть вторая (более светлая).

Авторские блоги и комментарии к ним отображают исключительно точку зрения их авторов. Точка зрения редакции портала ЛІГА.net и Информационного агентства "ЛІГАБізнесІнформ" может не совпадать с точкой зрения авторов блогов и комментариев к ним. Редакция портала не отвечает за достоверность таких материалов, а портал выполняет исключительно роль носителя
Популярные теги
Iryna Berezhna PR адвокат Адвокат Морозов адвокатура азаров Александр Прогнимак АТО банк банки банкротство бизнес бізнес будущее украины бюджет бют валюта Васильев ВВП Верховна Рада верховная рада вибори війна влада власть война выборы газ геннадий балашов Гонтарева государство гривна Гройсман гроші ГФС демократия деньги депозит депозиты децентралізація доллар Донбас Донбасс доходы ДТП ДФС евроинтеграция евромайдан европа економіка ЕС Євромайдан ЄС жизнь ЖКГ жкх закон законодательство законопроект зарплата Земля импорт инвестиции инвестиции в экономику интернет ипотека Ирина Бережная Ігор Ткачук Ірина Бережна кабмин кадры карьера киев Київ Китай Кличко Кодекс законів про працю України конституция Конституція Конституція України коррупция корупція кредит кредиты кризис крим Крым культура курс люстрация люстрація Майдан маркетинг Маркетинг юридических услуг МВФ менеджмент налоги налоги украина налоговые споры Налоговый кодекс народ НАТО наука Нафтогаз НБУ НДС недвижимость Николай Гольбин образование общество Одесса Олександр Горобець оппозиция отмена налогов охрименко Павло Петренко парламент партия регионов ПДВ персонал податки Податкові спори политика политтехнологии політика Порошенко правительство право право на працю працедавець працівник президент Прогнимак прогноз Программа социально-экономического развития Украины прокуратура психология денег психология успеха публічний аудит путин Путін работа революция режим Януковича рейдерство реклама рекрутинг реформа реформи реформы росія россия Руслан Сольвар рынки свобода сепаратизм СМИ соціально-економічні права строительство студент суд судебная практика судова практика судова реформа судовий захист США таможня тарифи тарифы Тигипко Тимошенко Ткачук трудовий договір трудовий договір. трудові відносини УКБС Украина украина будущее україна Укрпочта Укрпошта управление уровень жизни людей Уряд финансы экология экономика Экономика Украины эксперт по миграции Экспорт энергетика юрист Ющенко янукович Яценюк