Какой же срок давности?

Согласно положениям пп. 15.1.1 Закона N2181 « О порядке погашения…», налоговый орган имеет право самостоятельно определить сумму налоговых обязательств налогоплательщика в случаях, определенных указанным законом, не позднее окончания 1095 дня, следующего за последним днем предельного срока представления налоговой декларации. К такому трехлетнему сроку давности начисления налоговых обязательств привыкли как налоговики, так и налогоплательщики. Причем налоговики склонны применять этот срок как относительно обязательств по уплате налогов, так и относительно начисления штрафных санкций за несвоевременную плату согласованных налоговых обязательств.

В то же время, в Хозяйственном кодексе Украины (далее ХКУ) существует ст. 250, которая предусматривает, что административно-хозяйственные санкции могут применяться к субъекту хозяйствования в течение шести месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее одного года со дня нарушения этим субъектом установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законом. Одним из видов административно-хозяйственных санкций является административно-хозяйственный штраф (абз. 4 ч. 1 ст. 239 ХК).

Таким образом, возможно, поставить под сомнение трехлетний максимальный срок давности применения (начисления, взыскания) штрафных санкций за нарушение налоговых обязательств и сократить его до шестимесячного срока или срока в один год, в зависимости от обстоятельств дела. Кроме того, что содержание ч. 2 ст. 241 ХК просто-таки наталкивает на мысль о целесообразности применения упомянутых положений кодекса относительно налоговых штрафов.

Уверовав в то, что штрафы за несвоевременную уплату налогового обязательства как раз и есть теми административно-хозяйственными штрафами, к которым применяется срок давности, указанный в ст. 250 ХК Украины, мы начали судебный процесс.

Иск был обоснован тем, что налоговые уведомления-решения, которыми истцу начислены штрафные санкции за нарушение предельного срока уплаты согласованного налогового обязательства по налогу на добавленную стоимость, приняты после истечения шести месяцев со дня выявления нарушения.

В суде доказывалось, что по своей правовой природе штрафные санкции за просрочку уплаты согласованных налоговых обязательств являются административно-хозяйственными санкциями, поэтому при их применении должны учитываться положения ХК относительно сроков применения этих санкций. ГНИ против исковых требований возражала и доказывала, что указанные штрафные санкции являются налоговым обязательством, а значит, срок давности относительно их начисления определен в ст. 15 Закона No2181 и составляет 1095 дней.

Постановлением от 26.06.2006 г. N24/37н-ад Хозяйственный суд Луганской области частично удовлетворил иск и признал, что штрафы за нарушение сроков уплаты сумм налоговых обязательств являются административно-хозяйственными санкциями, а значит, должны применяться положения ХК о сроках применения этих санкций.

В мотивировочной части своего решения суд отметил, что Закон №2181 разграничивает понятия налогового обязательства и штрафной санкции, поэтому ссылка налогового органа на то, что штраф является налоговым обязательством, противоречит предписаниям закона.

Апелляционный хозяйственный суд, оставил решение суда первой инстанции без изменений.

Апелляционный суд в своем решении указал следующее:

« Задовольняючи частково позов місцевий господарський суд дійшов висновку, що штрафні санкції за порушення строків узгоджених податкових зобов’язань за своєю правовою природою є адміністративно-господарськими санкціями, тому при їх застосуванні повинні враховуватись положення ст. 250 Господарського України, оскільки Законом 2181 не передбачено іншого.

Судова колегія погоджується з такими висновками місцевого господарського суду з огляду на наступне.

Закон № 2181 розмежовує поняття податкового зобов’язання і штрафної санкції.

Визначення понять податкового зобов’язання і штрафної санкції (штрафу) наведені у ст. 1 Закону 2181, зокрема, згідно п. 1.2 податкове зобов’язання –це податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгоджене платником податків або узгоджене в адміністративному чи судовому порядку, але не сплачене у встановлений строк, а також пеня, нарахована на суму такого податкового зобов'язання; згідно п. 1.5 штрафна санкція (штраф) –це плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами.

Статтею 17 Закону 2181 визначено види штрафних санкцій, які не є податковими зобов’язаннями. Строки давності, встановлені статтею 15 Закону 2181, встановлені для визначення податковим органом сум податкових зобов’язань.

Строки для застосування штрафів, які залежать від терміну прострочення податкових зобов’язань, Закон 2181 не передбачає, статтею 17 цього Закону строки уплати штрафу не визначені. Норми статті 17 Закону 2181 визначають розмір штрафу, який зобов’язаний сплатити платник податку, у разі несплати узгодженої суми податкового зобов’язання.

Отже, судова колегія погоджується з висновками місцевого господарського суду, що Закон 2181 не передбачає строків для застосування штрафних санкцій.» (оригинальные тексты решений можно посмотреть на http://www.reyestr.court.gov.ua)

Хочется отметить, что аналогичные споры в последующем этими же судами рассматривались совершенно по-другому. Суды кардинально поменяли свою точку зрения. Однако, по моему мнению, аргументы суда, которыми обосновывается применение для штрафов срока в 1095 дней, не выдерживают никакой критики.

В качестве примера можно привести мотивировочную часть решения того же апелляционного суда по делу 8/534н-ад:

«..відповідно до абзацу першого преамбули Закону № 2181 цей Закон є спеціальним Законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів), включаючи збір на обов’язкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення, тому у правовідносинах по застосуванню штрафних санкцій, передбачених п.п.17.1.7 п.17.1 ст.17 Закону України № 2181, органи державної податкової служби не є суб’єктом, наділеним господарською компетенцією, та безпосередньо не здійснюють організаційно-господарських повноважень відносно суб’єкта господарювання;

- пунктом 17.3 ст.17 Закону № 2181 визначено, що сплата (стягнення) штрафних санкцій, передбачених вищезазначеною статтею, прирівнюється до сплати (стягнення) податку та оскарження їх сум;

- статтею 1 Господарського кодексу України визначені основні засади господарювання в Україні і регулюються господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійснення господарської діяльності між суб’єктами господарювання, а також між цими суб’єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання.

Учасниками відносин у сфері господарювання, поряд з суб’єктами господарювання, що є органи державної влади та органи місцевого самоврядування, наділені господарською компетенцією.

В даних правовідносинах, державна податкова інспекція не є суб’єктом, наділеним господарською компетенцією, та безпосередньо не здійснює організаційно-господарських повноважень щодо суб’єкта господарювання.

Згідно ст.4 Господарського кодексу України, не є предметом регулювання цього Кодексу адміністративні та інші відносини управління за участі суб’єктів господарювання, в яких орган державної влади або місцевого самоврядування не є суб’єктом, наділеним господарською компетенцією, і безпосередньо не здійснює організаційно-господарських повноважень щодо суб’єкта господарювання.

За таких обставин, судова колегія вважає безпідставним посилання на ст.250 Господарського кодексу України та неприйняття до уваги, що нараховані штрафні санкції безпосередньо пов’язані з податковими зобов’язаннями платника податків, що регулюється спеціальним Законом № 2181-ІІІ, як правильно зазначено заявником апеляційної скарги.

Підстави для задоволення позову –відсутні, заперечення позивача проти апеляційної скарги по справі не можуть вважатися обґрунтованими, а судом першої інстанції прийнята оскаржена постанова на порушення норм матеріального права, з того підлягає бути скасованою.

Суды указывают, что такие штрафы, непосредственно связаны с налоговыми обязательствами налогоплательщика, а ответчик – ГНИ не осуществляет организационно-хозяйственных полномочий относительно субъекта хозяйствования.

По нашему мнению, нельзя считать достаточно обоснованным утверждение, что в спорных отношениях ГНИ непосредственно не осуществляет организационно-хозяйственные полномочия относительно налогоплательщика, а значит, ХКУ к этим отношениям применяться не может.

Сделанный судом вывод противоречит содержанию многих норм ХК, так или иначе регулирующих подобные отношения субъектов хозяйствования с органами государственной власти и местного самоуправления (например, ст. 251).
Статья 241 ХКУ называется: «Штраф как административно-хозяйственная санкция». В ч. 2 этой статьи содержится следующая формулировка: «Перечень нарушений, за которые с субъек­та хозяйствования взыскивается штраф, размер и порядок его взы­скания определяются законами, регулирующими налоговые и другие отношения, в которых допущено правонарушение». Эта формулировка убедительно доказывает, что законодатель предпочел распространить положения Кодекса об административно-хозяйственных санкциях и на отношения налогоплательщиков с органами государственной налоговой службы относительно начисления и взыскания штрафов за нарушение налогового законодательства.

Оба выше приведенных решений апелляционного суда обжалованы в ВАСУ, одно – налоговой службой, другое налогоплательщиком. В настоящий момент кассационные жалобы не рассмотрены. К сожалению, мы не уверены, что ВАСУ поддержит налогоплательщика, ведь высший судебный орган административной юрисдикции уже неоднократно принимал решения «против» ст. 250 ХК по делам относительно споров с налоговыми органами о применении штрафов. Зато есть и другая, обнадеживающая для субъектов хозяйствования практика ВАСУ. Довольно продуманным и обоснованным является постановление ВАСУ от 06.12.2006 г., в котором суд сделал вывод о необходимости применения ст. 250 ХК относительно штрафных санкций ГНИ по отношению к субъекту хозяйствования за нарушение последним правил выдачи наличности из кассы. Будем надеяться, что при рассмотрении кассационной жалобы ВАСУ пойдет именно этим путем. Если же нет, то путь один — в Верховный суд Украины.