В ч.1 ст. 71 КАС Украины содержится традиционное для любого судебного процесса правило: «Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.»

Аналогичное правило содержится в ст. 33 ХПК Украины, который использовался при рассмотрении в судах споров с налоговыми органами до вступления в силу КАС Украины.

Но авторы КАС Украины пошли дальше и предусмотрели специальное правило относительно бремени доказывания в административном процессе, и возложили обязанность доказывания правомерности принятого решения на субъекта властных полномочий. Норма ч. 2 ст. 71 КАС Украины звучит в оригинале так: «В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.». Это означает, что

Эта норма устанавливает презумпцию вины субъекта властных полномочий, решение которого оспаривается. Обстоятельства, указанные Истцом относительно оспариваемого решения соответствуют действительности, пока ответчик – субъект властных полномочий их не опровергнет.

Конечно, случаи игнорирования судами приведенных выше правил случаются, и это приводит к перекладыванию на налогоплательщика обязанности доказывать свою правоту, т.е. по сути, защищаться от нападок органов ГНС. Налоговики же, по старой традиции, даже не стараются что-то доказывать в суде и ждут, пока все их предположения и упущения, заметит и опровергнет налогоплательщик.

Основным аргументом налоговиков является требование п.п. 4.2.3 Закона Украины 2181 «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами», в котором указано следующее: «Обов'язок доведення того, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених підпунктом 4.2.2 цього пункту, є помилковим, покладається на платника податків, за винятком випадків, визначених пунктом 4.3 цієї статті.»

Но не все так грустно.

Некоторые суды все более чаще напоминают налоговым органам, о том, что, согласно требованиям процессуального законодательства каждая сторона процесса должна доказать те обстоятельства, на которые она ссылается как на основания своих требований и возражений, а также на их обязанность доказывать правомерность принятых им решений.

Вот один из таких примеров:

В делах о признании недействительными решений органов ГНС в качестве основных доказательств фигурируют акты проверки.

Обоснованный, надлежащим образом оформленный акт может считаться доказательством допущенных налогоплательщиком нарушений, а ненадлежаще оформленный – нет.

Иногда, небрежность налоговых инспекторов, проявленная при составлении акта, может привести к отмене налогового уведомления-решения, которое принято на основании такого акта.

На крупном производственном предприятии была проведена плановая проверка, и по результатам доначислено около 500 тыс. грн. налога на прибыль.

Предприятие обратилось за помощью к нам, и было принято решение строить защиту следующим образом:

Нарушения, которые описаны в акте проверки не могут быть обнаружены при помощи тех документов, которые использовались при проверке. Доказательств того, что при проверке анализировались и проверялись какие то другие документы - нет. Акт проверки составлен в нарушение норм и правил, которые регулируют порядок составления таких актов, а значит, не может быть доказательством по делу. Также указывалось на некоторые расхождения в акте, которые подтверждают несостоятельность выводов акта.
Все усложнялось еще тем что, как обычно на скорую руку, налоговой милицией было возбуждено уголовное дело по ст. 212 ч.3 УК Украины. Произведены выемки документов, обыска, проведены другие следственные действия, и в результате чего, главбуху было предъявлено обвинение в совершении преступления. Уголовное дело с обвинительным заключением, было передано в суд. Для подготовки иска о признании решения-уведомления недействительным, пересчитать и перепроверить выводы акта самостоятельно не представлялось возможным. Однако, адвокат, сопровождавший дело в суде, подал ходатайство о проведении судебно-бухгалтерской экспертизе, на разрешение которой поставил несколько вопросов, один из них таков: Подтверждены ли первичным документами бухгалтерского и налогового учета находящимися в материалах дела выводы акта проверки? Отрицательный ответ экспертизы на это вопрос сыграл важную роль в процессе о признании недействительным решения-уведомления налогового органа.

Предприятие, с нашей помощью, обратилось в суд с иском о признании недействительным налогового уведомления-решения. Исковые требования обосновывались тем, что доначисление ему налоговых обязательств по налогу на прибыль, а также начисление штрафных санкций, осуществлено вопреки требованиям законодательства. Истец просил суд особенно обратить внимание на то, что акт проверки оформлен в нарушение норм законодательства, в нем отсутствуют ссылки на первичные документы бухгалтерского или налогового учета, не указаны конкретные суммы оплат, или отгруженных товаров, не включенных в валовые доходы, не расшифрована суммы по установленным нарушением, и таким образом данный акт не может служить доказательством наличия нарушений налогового законодательства. Кроме того истцом указывалось, что использованных при проверке документов, перечень которых указан в акте явно недостаточно для определения наличия нарушения налогового законодательства.

Естественно, налоговики против иска возражали и указывали, что налогоплательщик не вправе давать оценку акту проверки на предмет соответствия его требованиям законодательства.

Решением Хозяйственного суда Луганской области от 25 июня 2005 года исковые требования удовлетворены в полном объеме.. Апелляционный суд и Высший административный суд Украины оставили указанное решение без изменений.

В основу своих решений суды положили следующие факты и соображения:
- выводы ответчика (органа ГНС) о допущенных нарушениях налогового законодательства фактически сделанные на основании предположений, методом расчета;
- причины расхождений сумм, отображенных в акте проверки с сумами бухгалтерских записей, отображенных в Главной книге, ответчиком (т.е. ГНС) не выяснено, несоответствие указанных сумм ответчиком в суде не опровергнуто;
- проверка осуществлялась выборочным методом без определения объемов выборки, этим же методом проверялись и документы налогового учета, что повлияло на результаты проверки;
- суммы в первичных документах, на которые есть ссылки в акте проверки, не совпадают с сумами, отображенными в акте.

Но не это главное. В мотивировочной части своего решения по делу №К-386/06 от 05.07.2006 года ВАСУ указал буквально следующее:

«Відповідно до постанови Вищого арбітражного суду України №1, якою затверджено роз’яснення «Про деякі питання практики вирішення спорів за участю органів державної податкової служби» №02-5/451 від 12 травня 2005 року, при вирішенні спорів про визнання недійсними актів податкових органів господарським судам слід виходити з того, що обов'язок доведення обставин, які стали підставою для прийняття цих актів, покладається на відповідний податковий орган. Ці обставини можуть доводитись, зокрема, матеріалами документальних перевірок з описом змісту порушення, допущеного платником податку, посиланням на первинні облікові документи із зазначенням реквізитів цих останніх (назва, дата, номер тощо) або із долученням до матеріалів перевірки оригіналів чи належно завірених копій таких документів.

У такий спосіб законодавець висуває визначені вимоги щодо оформлення фіксації фактів порушення платниками податків вимог податкового законодавства, які закріплюються у вигляді розпоряджень, що є обов’язкові до виконання при складанні акту перевірки податковим органом. Якщо останній не дотримує ці вимоги у частині обґрунтування факту правопорушення, то через просте не виявлення невідповідності обґрунтовується незначність виводів податкового органу про наявність факту порушення податкового законодавства.

Виходячи з системного аналізу законодавства, що регулює спірні відносини, та приймаючи до уваги викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що заперечення Відповідача по справі позбавлені правового обґрунтування, та на їх підтвердження не було надано відповідних доказів»

Принимая решения в пользу налогоплательщика, суды всех инстанций учли выводы судебной бухгалтерской экспертизы, где указано о том, что документов, которые использованы при проведении проверки и на которые есть ссылки в акте, недостаточно для установления фактов завышения или занижение валовых доходов и валовых расходов.

Хочется отметить, что дело начинало слушаться еще тогда, кода КАС Украины не вступил в силу, с применением ХПК Украины, но даже тогда суд посчитал нашу позицию правильной.

Кассационная жалоба ГНС рассматривалась в Высшем Административном суде с применением КАС Украины.

Думаю сейчас, кода все дела с налоговыми органами рассматриваются в соответствии с КАС Украины, возможно доказать несостоятельность выводов ГНС путем выявления несоответствий в акте проверки, на основании которого принято оспариваемое решение.